Ingen avdragsrätt enligt 7 kap. 3 § lagen om skatt på energi för biogas och biogasol som den skattskyldiga har sålt till en återförsäljare

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att 7 kap. 3 § lagen (1994:1776) om skatt på energi (LSE) ska tolkas så att avdrag förutsätter att den skattskyldiga har sålt biogasen eller biogasolen till någon som inte är en stödmottagare i avsikt att denna ska förbruka bränslet för uppvärmning. En skattskyldig får alltså inte göra avdrag enligt 7 kap. 3 § LSE för skatt på biogas eller biogasol som den skattskyldiga har sålt till någon som i sin tur har sålt biogasen eller biogasolen för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare.

2 Frågeställning

En förutsättning för att den som är skattskyldig ska få göra avdrag enligt 7 kap. 3 § LSE är att biogasen eller biogasolen har ”sålts som bränsle för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare”. Frågan är om denna förutsättning kan anses vara uppfylld när den skattskyldiga har sålt biogasen eller biogasolen till en återförsäljare som i sin tur har sålt den för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare.

3 Gällande rätt m.m.

Den som är skattskyldig får göra avdrag för energiskatt med 100 procent och för koldioxidskatt med 100 procent på bränsle som avses i 6 a kap. 2 c § LSE, dvs. biogas och biogasol, och som sålts som bränsle för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare (7 kap. 3 § LSE).

Avdragsrätten enligt 7 kap. 3 § LSE omfattade fram till den 1 juli 2016 varken biogas eller biogasol, utan endast vissa andra bränslen med biomasseursprung. Den nu aktuella bestämmelsen i 7 kap. 3 § LSE om avdragsrätt för biogas för uppvärmning flyttades dit från 7 kap. 4 § LSE den 1 juli 2016. Avdragsrätten för biogasol för uppvärmning infördes den 1 januari 2021 genom att biogasol infogades i 7 kap. 3 § LSE. Samtidigt slopades avdragsrätten enligt 7 kap. 3 § LSE för andra bränslen än biogas och biogasol.

Innan ändringen den 1 juli 2016 hade 7 kap. 4 § LSE första stycket följande lydelse:

”En skattskyldig får göra avdrag för skatt på biogas som den skattskyldige har förbrukat eller sålt som motorbränsle eller som bränsle för uppvärmning.”

I 7 kap. 3 § LSE fanns då motsvarande formulering för uppvärmning med vissa andra bränslen med biomasseursprung.

I förarbetena uttalades följande när den nu aktuella bestämmelsen i 7 kap. 3 § LSE om avdragsrätt för biogas för uppvärmning flyttades från 7 kap. 4 § LSE (prop. 2015/16:159 s. 52):

”Avdragsrätten slopas för skatt på bränsle som en skattskyldig sålt som bränsle för uppvärmning till en stödmottagare och som utgör vegetabiliska eller animaliska oljor eller fetter, icke-syntetisk metanol, Fame eller biogas. Sådan skattebefrielse åstadkoms i stället genom att förbrukaren av bränslet ges rätt att ansöka om återbetalning ¹---

Avdragsrätten för de aktuella bränslena behålls i de fall en skattskyldig har sålt bränslet för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare. Detta innebär alltså att en privatperson, på samma sätt som i dag, får del av skattebefrielsen i samband med sitt förvärv av bränslet från en skattskyldig.”

I författningskommentaren till 7 kap. 3 § LSE kommenterades bestämmelsen på följande sätt (prop. 2015/16:159, s. 75 f):

”I paragrafen regleras under vilka förutsättningar den som är skattskyldig får göra avdrag för skatt på biogas eller angivna flytande biobränslen som sålts som bränsle för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare. I praktiken rör det sig således om försäljning till privatpersoner.”

Även i författningskommentarerna till 6 a kap. 2 b och 2 c §§ LSE kommenteras bestämmelsen i 7 kap. 3 § LSE (prop. 2015/16:159, s. 75):

”Om de aktuella bränslena säljs av en skattskyldig till någon som inte är en stödmottagare åstadkoms skattebefrielsen genom den kvarvarande avdragsmöjligheten i 7 kap. 3 §.”

”En privatperson kan förvärva biogas som bränsle för uppvärmning i oskattat skick genom att den skattskyldige säljaren gör avdrag för skatten på det försålda bränslet med stöd av 7 kap. 3 §.”

4 Bedömning

En förutsättning för att den som är skattskyldig ska få göra avdrag enligt 7 kap. 3 § LSE är att biogasen eller biogasolen har ”sålts som bränsle för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare”. Genom lagändringen den 1 juli 2016 kom köparens status i detta avseende att vara en förutsättning för avdrag enligt 7 kap. 3 § LSE. Bestämmelsen är dock inte helt tydlig avseende om den innebär att det är den skattskyldiga som ska ha sålt biogasen eller biogasolen för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare, eller om det är tillräckligt att någon i ett senare led har sålt det aktuella bränslet för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare.

Av de ovan nämnda förarbetsuttalandena drar Skatteverket slutsatsen att lagstiftarens avsikt är att avdrag förutsätter att den skattskyldiga har sålt biogasen eller biogasolen till någon som inte är en stödmottagare i avsikt att denna ska förbruka bränslet för uppvärmning. Enligt Skatteverkets bedömning innebär lagtextens utformning inget hinder mot en sådan tolkning.

Skatteverket anser att den aktuella bestämmelsen ska tolkas så att avdrag förutsätter att den skattskyldiga har sålt biogasen eller biogasolen till någon som inte är en stödmottagare i avsikt att denna ska förbruka bränslet för uppvärmning. En skattskyldig får alltså inte göra avdrag enligt 7 kap. 3 § LSE för skatt på biogas eller biogasol som den skattskyldiga har sålt till någon som i sin tur har sålt biogasen eller biogasolen för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare.

------------------

Fotnot

1 Med anledning av en dom från tribunalen den 21 december 2022 (EU-domstolen T-626/20, Landwärme) är Skatteverket vid tidpunkten för beslut om detta ställningstagande förhindrat att medge sådan återbetalning avseende biogas och biogasol.