Skatteupplag och upplagshavare

Vad som avses med skatteupplag

Med skatteupplag avses

• godkända skatteupplag som bedrivs av en upplagshavare som godkänts enligt 4 kap. 3 § lagen (1994:1776) om skatt på energi (LSE) för varor som anges i 9 c kap. 9 § ML och som utgör energiprodukter enligt 1 kap. 3 § LSE och omfattas av de förfaranderegler som anges i 1 kap. 3 a § LSE
• godkända skatteupplag som bedrivs av en upplagshavare som godkänts enligt 9 § lagen (1994:1564) om alkoholskatt (LAS) för etylalkohol
• godkända skatteupplag som bedrivs av en upplagshavare som godkänts enligt 9 c kap. 7 § ML för övriga varor i 9 c kap. 9 § ML (9 c kap. 3 § ML).

Att lagring av varor ska ske i godkänt skatteupplag framgår också av 9 c kap. 7 § andra stycket ML.

I lagtexten finns det inte någon definition av begreppet skatteupplag. Högsta förvaltningsdomstolen har uttalat att ett fartyg, som transporterade bränsle till ett skatteupplag inte kan ses som en del av skatteupplaget, i varje fall inte om fartyget inte uttryckligen omfattas av Skatteverkets godkännande av upplaget (RÅ 2000 not. 77).

Vem som kan vara upplagshavare

En upplagshavare måste godkännas för att ett skatteupplag ska vara godkänt. Bestämmelser om upplagshavare finns i lagen om skatt på energi, lagen om alkoholskatt och mervärdesskattelagen. Av lagarna framgår att upplagshavarna ska godkännas av Skatteverket.

Upplagshavare enligt lagen om skatt på energi

Beträffande de fall när upplagshavaren ska godkännas enligt 4 kap. 3 § LSE hänvisas till Handledning för punktskatter 2013 (SKV 504) avsnitt 5.5.2. Det gäller de varor som räknas upp i 9 c kap. 9 § ML och som utgör energiprodukter enligt 1 kap. 3 § LSE och omfattas av förfarandereglerna i 1 kap. 3 a § LSE, se Sammanställning över varor som omfattas av undantaget i Undantag för varor i skatteupplag .

Upplagshavare enligt lagen om alkoholskatt

När varan är etylalkohol ska upplagshavaren godkännas enligt 9 § lagen om alkoholskatt, se Handledning för punktskatter 2013 (SKV 504) avsnitt 3.4.2.

Upplagshavare enligt mervärdesskattelagen

För övriga varor som räknas upp i 9 c kap. 9 § ML ska upplagshavaren godkännas enligt 9 c kap. 7 § ML. Som upplagshavare får den godkännas som (9 c kap. 7 § första stycket ML):

• i egenskap av beskattningsbar person i större omfattning lagrar sådana varor och som
• med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt är lämplig som upplagshavare.

Vid bedömning av vad som avses med ”i egenskap av beskattningsbar person i större omfattning lagrar varor” ska ledning hämtas från reglerna om beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet i 4 kap. ML. Det ska vara fråga om att upplagshavaren regelbundet och i större omfattning håller varor i lager. Det finns dock inget krav på att upplagshavaren måste lagra åt andra. Bestämmelsen har utformats med ledning av motsvarande bestämmelser inom punktskatteområdet för en upplagshavare av skatteupplag, men anpassats till mervärdesskatteförhållanden (prop. 1995/96:58 s. 52 f.). Inom punktskatteområdet finns ett flertal kammarrättsdomar som ger vägledning i hur bedömningen av lämpligheten kan ske. Vid lämplighetsbedömningen ska det t.ex. kontrolleras att upplagshavaren är likvid och har en ekonomisk reserv samt att denne sköter redovisningar och betalningar till Skatteverket. Kraven på lämplighet ska även gälla den eller de fysiska personer som har det bestämmande inflytandet i bolaget. Se Handledning för punktskatter 2013 (SKV 504), avsnitten 3.4.2.2, 4.4.2.2 och 5.5.2.2 kantrubrikerna Lämplighet.

Ansökan om godkänt skatteupplag och att bli upplagshavare enligt mervärdesskattelagen

Upplagshavare och skatteupplag godkänns av Skatteverket (9 c kap. 8 § första stycket ML).

Ansökan görs på av Skatteverket fastställd blankett (SKV 5937 vad gäller upplagshavare och SKV 5938 vad gäller skatteupplag)

Att upplagshavaren ska vara registrerad till mervärdesskatt för lagringsverksamheten framgår av 7 kap. 1 § SFL.

Ett godkännande enligt mervärdesskattelagen kan återkallas

Ett godkännande av en upplagshavare eller ett skatteupplag kan återkallas av Skatteverket, om förutsättningarna för godkännande inte längre finns (9 c kap. 8 § andra stycket ML).

Krav på dokumentation hos upplagshavaren

Höga krav ställs på upplagshavarens dokumentation när det gäller de omsättningar av varor och tjänster som sker i ett skatteupplag och som är undantagna från skatteplikt. Kartotek eller liknande bör finnas för varje kund. Som exempel på handlingar och uppgifter som ska finnas för varje kund kan nämnas

• lagerbevis (s.k. warrant) eller annan handling som visar vad för sorts vara som lagras, mängd etc.
• ett intyg utfärdat av köparen (ägaren) att förvärvet/importen av varan inte syftar till slutlig användning eller förbrukning om det inte klart framgår av förpackning eller på annat sätt
• faktura utfärdad av den som omsatt en tjänst avseende varan innan den placerats i lagret eller under tiden den var placerad i lagret. Fakturan ska innehålla en hänvisning till relevant lagrum i 9 c kap. ML, relevant artikel av artiklarna 154–163 i mervärdesskattedirektivet eller texten ”undantag från skatteplikt”
• handling som styrker att skattefrihet föreligger för varje varuomsättning
• alla andra handlingar som är av vikt för att kunna fastställa ett rätt beskattningsunderlag.

Innan en vara tillåts lämna upplaget ska upplagshavaren inhämta och dokumentera

• den skattskyldiges svenska registreringsnummer till mervärdesskatt
• i de fall registreringsnummer till mervärdesskatt saknas en handling som visar att Skatte- och avgiftsanmälan inkommit till Skatteverket om det inte är fråga om exportomsättning
• omständigheter som visar att export omsättning föreligger enligt 5 kap. 3 a § ML i de fall varan ska levereras till tredjeland.