OBS: Nedan visas versionen från 4 nov 2015. För att se den senaste informationen, klicka här.

OBS: Nedan visas versionen från 4 nov 2015. För att se den senaste informationen, klicka här.

Meny

Vid redovisning enligt de särskilda ordningarna lämnas en särskild mervärdesskattedeklaration som ska innehålla uppgifter om bl.a. skatten för varje konsumtionsstat. Betalningen sker till ett särskilt konto.

Hur ska redovisningen ske?

Företag som tillhandahåller telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster till köpare som inte är beskattningsbara personer och som är etablerade i Sverige är skattskyldiga i Sverige. Företag som använder de särskilda ordningarna med Sverige som identifieringsstat kan därför vara skyldiga att redovisa och betala mervärdesskatt även i Sverige.

Tredjelandsordningen

Ett identifieringsbeslut som avser tredjelandsordningen gäller både för tillhandahållanden som ska beskattas i Sverige och för sådana tillhandahållanden som ska beskattas i andra EU-länder (4 a § 3 lag om särskilda ordningar). Detta innebär att de företag som är registrerade i Sverige för att redovisa enligt tredjelandsordningen inte ska redovisa och betala mervärdesskatt enligt SFL för de tjänster som identifieringsbeslutet gäller (5 § lag om särskilda ordningar). I stället ska redovisning ske i en särskild mervärdesskattedeklaration.

Skatteombud får inte användas

Bestämmelserna om skatteombud för utländska företagare i 6 kap. 2 och 3 §§ SFL gäller inte för den som väljer att använda tredjelandsordningen.

Unionsordningen

Ett identifieringsbeslut som avser unionsordningen gäller endast för tillhandahållanden som ska beskattas i andra EU-länder (4 b § 3 lag om särskilda ordningar). Detta innebär att de företag som är registrerade i Sverige enligt unionsordningen ska redovisa sådana tjänster som tillhandahålls i Sverige enligt bestämmelserna i SFL. Redovisning för omsättningar i andra EU-länder ska däremot ske i en särskild mervärdesskattedeklaration.

Deklarationsombud får användas

Ett företag som använder unionsordningen får anlita ett deklarationsombud enligt 6 kap. 6 och 7 §§ SFL. Om den som utsetts som deklarationsombud uppfyller de krav som anges i paragraferna ska Skatteverket godkänna ombudet. I samband med ett sådant godkännande gäller vissa uppräknade paragrafer i SFL (22 a § lag om särskilda ordningar).

Särskild mervärdesskattedeklaration ska lämnas

Ett företag som använder någon av de särskilda ordningarna ska lämna en särskild mervärdesskattedeklaration för varje redovisningsperiod. Deklarationen ska lämnas elektroniskt (10 § första stycket lag om särskilda ordningar). Redovisningen sker på Skatteverkets webbplats via e-tjänsten Mini one stop shop (MOSS).

Deklarationen ska lämnas för varje redovisningsperiod även om företaget inte har haft någon omsättning i något av EU-länderna under perioden och därmed inte har någon mervärdesskatt att redovisa (10 § andra stycket lag om särskidla ordningar). Bestämmelsen motsvarar vad som gäller för redovisning i mervärdesskattedeklarationer i Sverige.

Bestämmelsen motsvarar delvis artiklarna 364 och 369f i mervärdesskattedirektivet.

Vad omfattar en redovisningsperiod?

En redovisningsperiod omfattar ett kalenderkvartal (11 § lag om särskilda ordningar).

Varje redovisningsperiod är en separat period (artikel 59.1 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Ett företag som med stöd av undantagsregeln för nystartade företag i artikel 57d andra stycket i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 har börjat använda en särskild ordning från och med en annan dag än den första dagen i ett kalenderkvartal ska lämna in en separat deklarationen för det kalenderkvartal då det första tillhandahållandet ägde rum (artikel 59.2 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). En deklaration kan alltså inte omfatta två kalenderkvartal (prop. 2013/14:224 s. 99).

I vissa fall kan ett företag behöva lämna in två deklarationer för ett och samma kalenderkvartal. Det är sådana fall då företaget under ett visst kalenderkvartal har bytt särskild ordning eller ändrat identifieringsstat (artikel 59.3 och 59.4 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Exempel: Två deklarationer ska lämnas för samma redovisningsperiod

Ett företag, som inte har något fast etableringsställe, har sitt säte i Köpenhamn. Företaget tillämpar unionsordningen med Danmark som identifieringsstat. Den 15 april flyttar företaget och ett nytt säte inrättas i Malmö. Företaget uppfyller sin upplysningsskyldighet och underrättar både Danmark och Sverige senast den 10 maj att sätet har flyttats. Sverige blir ny identifieringsstat från och med den 15 april.

Företaget lämnar två olika deklarationer för kvartalet april–juni. Till Danmark lämnar företaget en deklaration för de tjänster som tillhandahållits inom ramen för unionsordningen under perioden 1–14 april (inklusive eventuella omsättningar i Sverige). Till Skatteverket i Sverige lämnar företaget en deklaration avseende tjänsterna inom ramen för unionsordningen för perioden 15 april–30 juni. I denna deklaration redovisas alltså även omsättningen i Danmark, men inte i Sverige.

När ska deklarationen lämnas?

Deklarationen ska ha kommit in till Skatteverket inom 20 dagar från utgången av den period som deklarationen avser (14 § lag om särskilda ordningar). Bestämmelsen motsvarar delvis artiklarna 364 och 369f i mervärdesskattedirektivet.

De flesta andra EU-länder saknar nationella bestämmelser som motsvarar regeln om beräkning av lagstadgad tid. Denna regel har inte heller införts för den särskilda mervärdesskattedeklarationen som lämnas när de särskilda ordningarna används. Det är de länder där omsättningen sker (konsumtionsstaterna) som är beskattningsländer och det är därför dessa länder som kan påföra förseningsavgifter eller andra sanktioner till följd av att en deklaration lämnas för sent. Ett företag som har Sverige som identifieringsstat bör mot den bakgrunden se till att deklarationen har kommit in till Skatteverket senast den 20:e i månaden efter redovisningsperiodens utgång, även om den 20:e infaller på en lördag, söndag eller en annan helgdag (prop. 2013/14:224 s. 97).

Unikt referensnummer

När företaget har lämnat in deklarationen via e-tjänsten kommer företaget att få information av Skatteverket om det unika referensnumret för deklarationen. Detta referensnummer ska företaget hänvisa till när det gör motsvarande inbetalning.

Numret består av identifieringsstatens landskod, företagets identifieringsnummer och deklarationsperioden (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 20).

Vilka uppgifter ska lämnas i deklarationen?

Det är de försäljningar av tjänsterna som omfattas av de särskilda ordningarna som ska redovisas i deklarationen.

Eftersom endast en deklaration ska lämnas per period för alla försäljningar inom EU ska uppgifterna delas upp för varje EU-land.

Det innebär att ett företag som använder någon av de särskilda ordningarna för varje EU-land ska lämna följande uppgifter:

  • den sammanlagda ersättningen exklusive mervärdesskatt för de elektroniska tjänster som levererats till köpare i det landet
  • den totala mervärdesskatten på dessa leveranser fördelat på skattesatser
  • tillämpliga skattesatser.

Deklarationen ska också innehålla företagets identifieringsnummer i Sverige och den totala skatt som ska betalas för perioden (12 § lag om särskilda ordningar).

Bestämmelsen motsvarar artiklarna 365 och 369g första stycket i mervärdesskattedirektivet.

De olika tjänsterna ska beskattas med den skattesats som gäller i respektive medlemsstat, d.v.s. konsumtionsstaten. För Sveriges del ska en säljare alltså redovisa mervärdesskatt med 25 procent för telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster som han eller hon har tillhandahållit till svenska köpare.

Ytterligare uppgifter som ska redovisas enligt unionsordningen

Ett företag som omfattas av unionsordningen och som har ett eller flera fasta etableringsställen i andra EU-länder och från detta eller dessa etableringsställen har tillhandahållit tjänster som omfattas av den särskilda ordningen ska i deklarationen ange följande uppgifter (12 a § lag om särskilda ordningar):

  • det sammanlagda värdet av ersättningarna för de tillhandahållanden som omfattas av den särskilda ordningen uppdelat för varje annat EU-land där företaget har ett fast etableringsställe
  • det fasta etableringsställets registreringsnummer för mervärdesskatt eller motsvarande uppgift.

Bestämmelsen motsvaras av artikel 369g andra stycket i mervärdesskattedirektivet.

Ett företag som använder unionsordningen ska alltså dela upp sin redovisning på dels försäljningar till andra EU-länder från identifieringsstaten, dels försäljningar till andra EU-länder från eventuella fasta etableringsställen i andra medlemsstater. Försäljningarna till köpare i identifieringsstaten och till köpare i de medlemsstater där företaget har ett fast etableringsställe ska redovisas enligt allmänna bestämmelser i varje medlemsstat.

Ska beloppet avrundas?

Redovisningen i deklarationen ska göras med det exakta mervärdesskattebeloppet (artikel 60 första meningen i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Det är alltså inte tillåtet att avrunda mervärdesskattebeloppen i en särskild mervärdesskattedeklaration till närmaste heltal till skillnad mot vad som gäller vid redovisning i en mervärdesskattedeklaration.

Vilken valuta ska användas i deklarationen?

Deklarationen ska göras i euro. De länder som inte har euro som nationell valuta, får begära av företagen att de i stället använder den nationella valutan (artiklarna 366.1 och 369h.1 i mervärdesskattedirektivet).

Sverige har valt att inte införa en regel om nationell valuta utan redovisningen i deklarationen ska göras i euro (13 § lag om särskilda ordningar).

Om de levererade tjänsterna har tillhandahållits i annan valuta, ska beloppet räknas om till euro. Den växelkurs som offentliggjorts av Europeiska centralbanken för sista dagen i redovisningsperioden ska användas. Om någon kurs inte har offentliggjorts för den dagen ska omräkning ske enligt den växelkurs som offentliggjorts närmast därefter (6 § förordning om särskilda ordningar). Bestämmelsen motsvaras av artiklarna 366.2 och 369h.2 i mervärdesskattedirektivet.

Omräkningen ska ske av det sammanlagda beloppet av mervärdesskatten på tjänsterna för varje EU-land. Omräkning till euro behöver alltså inte ske per faktura.

Hur ska deklarationen lämnas?

Den särskilda mervärdesskattedeklarationen ska lämnas elektroniskt (10 § första stycket lag om särskilda ordningar). Den lämnas genom Skatteverkets webbportal e-tjänsten Mini one stop shop (MOSS). Det är även möjligt för företag att i förväg registrera deklarationsuppgifterna i en fil som sedan kan läsas in i e-tjänstens deklarationsformulär, se broschyr SKV 277. Uppgifterna lämnas med hjälp av ett gemensamt elektroniskt meddelande som innehåller de exakta detaljerna för de uppgifter som ska lämnas (artikel 4.1 och bilaga III till kommissionens genomförandeförordning [EU] nr 815/2012).

Noll-deklaration ska lämnas

Har företaget inte tillhandahållit några tjänster som ska redovisas enligt särskilda ordningar i någon av konsumtionsstaterna under en period ska företaget ändå lämna in en deklaration i vilken det anges att inga tillhandahållanden har gjorts under perioden, en noll-mervärdesskattedeklaration (artikel 59a i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

När en noll-mervärdesskattedeklaration ska lämnas in behöver endast vissa av fälten i det gemensamma elektroniska meddelandet fyllas i (artikel 4.2 i kommissionens genomförandeförordning [EU] nr 815/2012).

Det är de leveranser som har skett i en konsumtionsstat inom redovisningsperioden som ska redovisas (artikel 4.3 i kommissionens genomförandeförordning [EU] nr 815/2012). Om ett företag inte har gjort några leveranser i en viss konsumtionsstat behöver företaget inte ta med den konsumtionsstaten i deklarationen, oavsett om företaget tidigare har gjort leveranser i den konsumtionsstaten. Leveranser som är undantagna från mervärdesskatt i en konsumtionsstat, vilket kan innefatta vissa e-hasardspel eller e-utbildning, får inte ingå i deklarationen (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 20).

Påminnelse att deklarera

Om en särskild mervärdesskattedeklaration inte kommer in i rätt tid skickar Skatteverket ut en påminnelse. Detta sker elektroniskt. Påminnelsen utfärdas på tionde dagen efter den då deklarationen borde ha lämnats in, d.v.s. den 30 i månaden efter redovisningsperioden. Skatteverket informerar övriga medlemsstater om att en påminnelse har skickats ut.

Senare påminnelser och åtgärder för att fastställa och driva in mervärdesskatten har konsumtionsstaten ansvar för.

Även försenade deklarationer ska lämnas in till identifieringsstaten, d.v.s. till Skatteverket i de fall Sverige är identifieringsstat (artikel 60a i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Ingen rätt till avdrag men rätt till återbetalning

De särskilda ordningarna avser endast redovisning och betalning av utgående mervärdesskatt. Det är därför inte möjligt att göra avdrag för ingående skatt i en deklaration som lämnas inom ramen för en särskild ordning.

I stället får företaget begära återbetalning av mervärdesskatt genom en särskild ansökan (8 kap. 1 a § ML samt 10 kap. 4 a § ML).

Det finns flera orsaker till att bestämmelserna konstruerats på detta sätt. Det finns risk för att systemet skulle kunna användas för skattebedrägerier om det hade gått att dra av ingående mervärdesskatt i en deklaration som lämnats enligt den särskilda ordningen. Dessutom bör de företag som använder den särskilda ordningen normalt inte har större summor att återfå (prop. 2013/14:224 s. 107).

Betalning

Den mervärdesskatt som ska redovisas i en särskild mervärdesskattedeklaration ska ha betalats till Skatteverket senast samma dag som deklarationen ska ha kommit in, d.v.s. senast den 20:e i månaden efter redovisningsperiodens utgång (15 § första stycket lag om särskilda ordningar). Denna tidsfrist gäller även om deklarationen rent faktiskt lämnats in tidigare. Inte heller när det gäller betalningen gäller regeln om beräkning av lagstadgad tid, se ovan (prop. 2013/14:224 s. 101).

Skatten ska betalas in i euro till ett särskilt konto hos Skatteverket. Vid inbetalningen ska det anges vilken deklaration som betalningen avser. Skatten anses betald den dag som betalningen har bokförts på kontot (15 § andra stycket lag om särskilda ordningar), jfr bestämmelsen i 62 kap. 2 § SFL som avser andra skattebetalningar.

Bestämmelsen motsvaras av artikel 367 och 369i i mervärdesskattedirektivet.

Det unika referensnumret ska användas

Det unika referensnummer som företaget får när deklarationen lämnas in via Skatteverkets e-tjänst ska anges vid betalningen av deklarationen (artikel 62 andra stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Om det unika referensnumret inte anges och det inte går att identifiera inbetalningen kommer pengarna att betalas tillbaka till företaget. Företaget kommer att anses ha gjort en sen inbetalning om tidsfristen för ny inbetalning inte följs (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 25).

Ska beloppet avrundas?

Det är det exakta beloppet som ska betalas (artikel 60 andra meningen i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Avrundning ska alltså inte ske.

Återbetalning av överskjutande belopp

Om företaget har betalat in för mycket är det identifieringsstaten som ska betala tillbaka det överskjutande beloppet direkt till företaget. Om det senare visar sig att beloppet var felaktigt och identifieringsstaten redan har fört över betalningen till respektive konsumtionsstat är det konsumtionsstaterna som ska betala tillbaka sin del av det överskjutande beloppet (artikel 63 första och andra stycket i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 .

Det kan hända att ett företags rättelse av en deklaration medför att ett för stort belopp har betalats till en konsumtionsstat och ett för litet belopp har betalats till en annan konsumtionsstat. En konsumtionsstat ska betala tillbaka det som är inbetalt för mycket till den staten så snart rättelsen är godkänd. Återbetalningen görs till företaget som i sin tur är skyldigt att betala in det som är för lite betalt till den andra konsumtionsstaten när rättelsen görs. Om rättelsen tas emot innan identifieringsstaten har överfört beloppen till konsumtionsstaterna ska identifieringsstaten betala tillbaka det överskjutande beloppet direkt till företaget (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 25).

Påminnelse att betala

Om det totalbelopp som anges i en särskild mervärdesskattedeklaration inte har betalats eller inte betalats fullt ut skickar Skatteverket en påminnelse. Detta sker elektroniskt. Påminnelsen skickas den tionde dagen efter det att betalningen skulle ha gjorts, d.v.s. den 30 i månaden efter redovisningsperioden.

Skatteverket informerar övriga medlemsstater att påminnelse sänts ut.

Senare påminnelser och åtgärder för att fastställa och driva in mervärdesskatten har konsumtionsstaten ansvar för. När konsumtionsstaten har utfärdat sådana senare påminnelser ska mervärdesskatten betalas till denna medlemsstat (artikel 63a i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Om ett företag av misstag skulle göra en inbetalning till Skatteverket efter det att konsumtionsstaten har utfärdat en påminnelse kommer det inbetalda beloppet att återbetalas till företaget. Företaget får sedan göra inbetalningen till den behöriga konsumtionsstaten. Identifieringsstaten kommer alltså inte att överföra en sådan inbetalning till konsumtionsstaten (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 24). En sådan felaktig inbetalning till identifieringsstaten jämställs därför med att betalning överhuvudtaget inte har gjorts (prop. 2013/14:224 s. 104).

Ränta, straffavgift eller annan avgift

Om en mervärdesskattedeklaration inte har lämnats in, har lämnats in försent, är ofullständig eller felaktig eller om betalningen sker försent är det konsumtionsstaten som beräknar och fastställer eventuell ränta, straffavgift eller annan avgift. Betalningen ska ske till konsumtionsstaten (artikel 63b i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Rättelser

Om de uppgifter som redovisats i en deklaration är felaktiga ska rättelse göras genom ändringar av den ursprungliga deklarationen. Ändringarna får inte göras i en senare deklaration.

Ändringarna ska lämnas till identifieringsstaten på elektronisk väg inom tre år från den dag den ursprungliga deklarationen skulle ha lämnats in (artikel 61 första stycket 1 och 2 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Om Sverige är identifieringsstat ska rättelser under treårsperioden lämnas till Skatteverket.

Tidsfristen gäller även för ett företag som inte längre tillämpar någon av de särskilda ordningarna och som alltså inte längre omfattas av ett identifieringsbeslut (artikel 61 a i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Ett företag som har uteslutits, frivilligt trätt ut eller bytt identifieringsstat ska alltså begära korrigering i en deklaration för en period som redovisats enligt en särskild ordning genom att ge in en begäran om korrigering till den stat som var identifieringsstat för den perioden (prop. 2013/14:224 s. 104).

Om korrigeringen medför en tilläggsbetalning ska även den göras till den tidigare identifieringsstaten. Vid betalningen ska företaget hänvisa till det unika referensnummer som erhölls när den ursprungliga deklarationen lämnades in (artikel 62 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Om rättelsen medför återbetalning av inbetalt belopp görs denna återbetalning av respektive konsumtionsstat (artikel 63 andra stycket rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Rättelser efter treårsperiodens utgång

Konsumtionsstaternas regler om fastställande av skatt och rättelser påverkas inte av begränsningen att rättelser bara kan ske i tre år (artikel 61 andra stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Eventuella korrigeringar efter treårsperiodens utgång lämnas till behörig myndighet i den konsumtionsstat som berörs av ändringen. Om en korrigering av förbiseende i stället lämnas in till identifieringsstaten kommer denna stat inte att vidarebefordra korrigeringen till konsumtionsstaten (prop. 2013/14:224 s. 105).

Rättelser till följd av nedsättning av pris eller kundförlust

När Sverige är konsumtionsstat, d.v.s. rättelsen avser redovisad svensk mervärdesskatt, gäller följande.

Nedsättning av priset och kundförluster ska redovisas i den ursprungliga redovisningsperioden om redovisningen sker enligt de särskilda ordningarna (13 kap. 25 § tredje stycket ML). Bestämmelsen gäller även om korrigeringen sker efter treårsperioden (prop. 2013/14:224 s. 106).

Rättelser till följd av kreditnota avseende felaktigt debiterad skatt

En kreditnota som ställs ut med anledning av felaktigt debiterad skatt ska redovisas i den ursprungliga perioden om redovisningen sker enligt de särskilda ordningarna (13 kap. 28 § tredje och fjärde meningarna ML). Bestämmelsen gäller även om korrigeringen sker efter treårsperioden.

Förfarande

Det är konsumtionsstaten som är beskattningsland för de omsättningar som redovisas enligt de särskilda ordningarna. Det är därmed respektive konsumtionsstat som fattar beslut om skatt och har ansvar för kontroll av företagens redovisning. Det är också konsumtionsstaten som har ansvar för påminnelser och åtgärder för att fastställa och driva in skatten, om lämnande av deklaration eller betalning av skatten inte skett i rätt tid till identifieringsstaten och identifieringsstaten har skickat en påminnelse. Det är därmed konsumtionsstatens förfaranderegler som blir tillämpliga i dessa fall.

Uppgifter om svensk mervärdesskatt som lämnas i ett annat EU-land genom en särskild ordning

Ett företag som tillhandahåller telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster till privatpersoner och andra köpare i Sverige som inte är beskattningsbara personer är skattskyldigt här. Har ett företag som inte är etablerat i Sverige ett annat EU-land som identifieringsstat ska företaget fullgöra sina skyldigheter när det gäller redovisning och betalning av svensk mervärdesskatt till det landet (6 § lag om särskilda ordningar). Företaget anses ha fullgjort sina skyldigheter i Sverige om det skett genom att en särskild ordning i det andra landet motsvarande den i lag om särskilda ordningar har tillämpats.

Beslut har fattats i enlighet med deklarationen

När en särskild mervärdesskattedeklaration har lämnats, anses ett beslut om mervärdesskatten ha fattats i enlighet med deklarationen. Detta gäller också om företaget som omfattas av ett identifieringsbeslut har lämnat en deklaration till en myndighet i ett annat EU-land enligt bestämmelserna i det landet (16 § lag om särskilda ordningar). Det innebär att Skatteverket inte aktivt behöver fatta ett beskattningsbeslut när en deklaration kommer in, jfr vad som anges i 53 kap. 2 § SFL för mervärdesskattedeklarationer.

Omprövning av beslut om skatt

Utöver bestämmelserna om rättelser i artiklarna 61 och 61a i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 finns det i 19 § lag om särskilda ordningar hänvisningar till vissa bestämmelser om omprövning i 66 kap. SFL. Bestämmelserna gäller sådan skatt för vilken skattskyldighet föreligger i Sverige, d.v.s. i de fall tjänsten enligt 5 kap. 16 § ML är omsatt inom landet.

Bestämmelserna för omprövning enligt SFL gäller följaktligen dels sådan svensk mervärdesskatt som redovisas i en särskild mervärdesskattedeklaration som lämnas här, dels sådan svensk mervärdesskatt som redovisas i en motsvarande särskild mervärdesskattedeklaration som lämnas i ett annat EU-land.

Hänvisningen till 66 kap. SF