Avdrag och fiktiv avräkning för utländsk skatt vid fusion och fission inom EU

Avdrag och fiktiv avräkning för utländsk skatt

Det som sägs nedan om fusion gäller även vid fission.

Sveriges bestämmelser om undantag från omedelbar beskattning vid kvalificerade fusioner bygger på EU:s fusionsdirektiv. Syftet med direktivet är att gränsöverskridande fusioner och vissa andra omstruktureringar ska kunna genomföras utan att några omedelbara beskattningskonsekvenser uppkommer. Fusionsdirektivet bygger på tanken om skattemässig kontinuitet mellan överlåtande och övertagande företag. Det övertagande företaget ska inträda i det överlåtande företagets skattemässiga situation. Beskattning av eventuella övervärden avseende överförda tillgångar sker när dessa tillgångar säljs av det övertagande företaget, inte vid fusionen. Fusionen ska således inte medföra en definitiv skattelättnad, utan det är fråga om ett uppskov med skatten.

När tillgångar och skulder genom en gränsöverskridande fusion förs ut ur en medlemsstats beskattningssfär tillåter EU:s fusionsdirektiv (2009/133/EG) att medlemsstaten beskattar obeskattade värden avseende sådana tillgångar. Detta gäller under förutsättning att medlemsstaten samtidigt medger en skattelättnad i form av avräkning för sådan skatt som hade tagits ut i den medlemsstat där det fasta driftstället är beläget, om denna medlemsstat inte tillämpat sådana regler som anges i fusionsdirektivet, s.k. fiktiv avräkning (artikel 10.2 i direktiv 2009/133/EG).

En förlorad beskattningsrätt till följd av en fusion kan uppkomma när ett svenskt företag fusioneras med ett utländskt företag och det svenska företaget har verksamhet i ett fast driftställe i ett annat land. Till den del skattskyldigheten upphör för näringsverksamhet till följd av en fusion, blir reglerna om kvalificerad fusion inte tillämpliga (37 kap. 12 § IL). Det innebär att det svenska företaget kommer att bli uttagsbeskattat i Sverige för obeskattade värden på tillgångarna i det fasta driftstället, enligt reglerna i 22 kap IL.

Om tillgångar samt skulder och andra förpliktelser genom en fusion förs över från ett svenskt företag till ett utländskt företag inom EU har det överlåtande företaget, i enlighet med fusionsdirektivet, rätt till avräkning för sådan utländsk skatt som företaget skulle ha betalat om den utländska EU medlemsstaten inte hade tillämpat regler om uppskjuten beskattning enligt fusionsdirektivet (37 kap. 30 § IL). Det överlåtande företaget har också rätt till avdrag för utländsk skatt enligt 16 kap. 18 och 19 §§ IL.

Avräkningen ska ske enligt lag (1986:468) om avräkning av utländsk skatt (AvrL) och vid avräkning av skatt ska man ta hänsyn till gjorda skatteavdrag (2 kap. 9 § AvrL).

Krav på att tillgångarna och skulderna är knutna till ett fast driftställe i ett annat EU-land

Rätten till avdrag och avräkning av fiktiv utländsk skatt gäller endast till den del tillgångarna samt skulderna och förpliktelserna är knutna till en sådan plats i en medlemsstat som är ett fast driftställe enligt ett skatteavtal mellan Sverige och den aktuella staten. Om Sverige inte har något skatteavtal med den andra staten tillämpas ändå reglerna om avdrag och fiktiv avräkning, under förutsättning att dessa är knutna till vad som skulle ha varit ett fast driftställe om 2 kap. 29 § IL hade tillämpats i den andra staten (37 kap. 30 § första stycket IL).

Det fasta driftstället inom EU får inte vara undantaget från beskattning i Sverige p.g.a. av ett skatteavtal

För att rätten till avdrag och fiktiv avräkning för utländsk skatt ska kunna tillämpas krävs att inkomsten från den utländska verksamheten inte är undantagen från beskattning i Sverige enligt något skatteavtal.

När tillgångarna och skulderna är knutna till ett fast driftställe i ett EES-land

Reglerna om avdrag och fiktiv avräkning för utländsk skatt omfattar inte situationer där tillgångar och skulder är knutna till ett fast driftställe i en stat som omfattas av EES-avtalet men som inte är medlem i EU. Högsta förvaltningsdomstolen har ansett att bestämmelserna om uttagsbeskattning i 22 kap. IL vid överföring av en norsk filial från ett svenskt företag till ett tyskt företag, strider mot etableringsfriheten i EU-rätten när reglerna om fiktiv avräkning inte är tillämpliga (RÅ 2010 ref. 92).

Överlåtaren är en utländsk association inom EU som inte är en utländsk juridisk person

En delägare i en utländsk association som beskattas på grund av en ombildning som hade varit en fusion om överlåtaren hade varit en utländsk juridisk person enligt 6 kap. 8 § IL, kan medges avdrag och fiktiv avräkning för sådan skatt som associationen hade betalat i den stat där associationen hör hemma om inte denna stat tillämpat regler om uppskjuten beskattning enligt fusionsdirektivet. (37 kap. 30 a § IL). Detta gäller under förutsättning att överlåtaren är en association som hör hemma i en utländsk stat som är medlem i EU. Överlåtaren ska även bedriva verksamhet i någon av de associationsformer som anges i bilaga 37.1 till IL, samt vara skyldig att betala någon av de skatter som anges i bilaga 37.2 till IL utan valmöjlighet eller rätt till undantag.