Uttag i gränsöverskridande situationer

Skydd för beskattningsunderlaget

Bestämmelsernas utgångspunkt är att uttagsbeskattning ska ske när beskattningsunderlag i en gränsöverskridande näringsverksamhet inte längre kan beskattas här (prop. 1994/95:91). Detta trots att det inte alltid är fråga om att rent faktiskt ta ut tillgångar ur näringsverksamheten. Både obegränsat skattskyldiga och begränsat skattskyldiga personer kan omfattas av bestämmelserna och nedan redovisas vilka situationer som räknas som uttag.

Verksamheten upphör

Uttagsbeskattning blir aktuell då verksamheten vid ett fast driftställe läggs ned (22 kap. 5 § 1 IL).

Skattskyldigheten upphör helt eller delvis

Om skattskyldigheten för inkomsten från en näringsverksamhet upphör helt eller delvis ska uttagsbeskattning ske (22 kap. 5 § 2 IL).

Om en fysisk person bedriver näringsverksamhet i Sverige och upphör att vara obegränsat skattskyldig här, upphör skattskyldigheten för näringsverksamheten till den del tillgångarna inte knyts till ett fast driftställe här. Ett annat fall där skattskyldigheten upphör är om verksamheten vid ett fast driftställe som en begränsat skattskyldig person har här i Sverige förändras på ett sådant sätt att det inte längre kan anses vara ett fast driftställe.

Tillgång flyttas till en del av näringsverksamheten som inte är skattepliktig

Tillgångar som förs över från en del av en näringsverksamhet till en annan del ska uttagsbeskattas, om inkomst från den förra delen är skattepliktig medan inkomst från den senare delen inte är skattepliktig (22 kap. 5 § 3 IL).

Skattskyldigheten upphör på grund av ett skatteavtal

Om inkomsten från en näringsverksamhet helt eller delvis inte längre ska beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal, ska uttagsbeskattning ske (22 kap. 5 § 4 IL).

Uttagsbeskattning på denna grund ska ske när

• en obegränsat skattskyldig fysisk person som bedriver näringsverksamhet här, i en stat med vilken Sverige saknar skatteavtal eller i en stat som Sverige har ingått ett creditavtal med, får ändrad skatterättslig hemvist på grund av ett skatteavtal
• ett svenskt aktiebolag flyttar sin skatterättsliga hemvist enligt ett skatteavtal genom att den verkliga ledningen flyttar ut.

Näringsverksamheten undantas då från svensk beskattning till den del tillgångarna i verksamheten inte knyts till ett fast driftställe i Sverige, och uttagsbeskattning ska ske för den undantagna delen.

Uttagsbeskattning ska också ske om ett exemptavtal ingås antingen med en stat med vilken Sverige tidigare inte har haft något avtal, eller med en stat med vilken Sverige tidigare har haft ett creditavtal, och en tillgång i en verksamhet som bedrivs i den staten enligt avtalet blir knuten till ett fast driftställe där.

Tillgång flyttas till en del av näringsverksamheten som inte är skattepliktig på grund av ett skatteavtal

Uttagsbeskattning ska ske om tillgångar förs över från en del av en näringsverksamhet till en annan del, och den senare delen men inte den förra är undantagen från beskattning i Sverige på grund av ett skatteavtal (22 kap 5 § 5 IL).

Det som avses är till exempel när en obegränsat skattskyldig person, som har hemvist enligt skatteavtal i en annan stat, för över en tillgång i näringsverksamhet från sitt fasta driftställe i Sverige till en del av näringsverksamheten som bedrivs i hemviststaten.

Uttagsbeskattning enligt den här punkten ska också ske när en tillgång i en näringsverksamhet som bedrivs i två eller flera stater överförs från

• Sverige till en annan stat, med vilken Sverige har ingått ett exemptavtal, och knyts till ett fast driftställe där
• en stat med vilken Sverige saknar avtal eller har ett creditavtal, till en annan stat med vilken Sverige har ett exemptavtal, och knyts till ett fast driftställe där.

Hur påverkar EU-rätten?

Högsta förvaltningsdomstolen har kommit fram till att det strider mot EUF-fördragets regler om etableringsfrihet att uttagsbeskatta ett svenskt bolag när bolagets näringsverksamhet inte längre ska beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal med en stat inom EU (RÅ 2008 ref. 30). Frågan gällde ett svenskt aktiebolag som bedrev fastighetsförvaltning i Storbritannien. Bolaget flyttade sin verkliga ledning till Malta, vilket innebar att bolaget vid tillämpning av skatteavtalet mellan Sverige och Malta ansågs ha sin hemvist i Malta och svensk beskattningsrätt till fastigheterna i Storbritannien upphörde därmed. Efter byte av hemvist bedrevs ingen verksamhet i Sverige. Högsta förvaltningsdomstolen fann vidare att reglerna, som visserligen strider mot EUF-fördragets regler om etableringsfrihet, kunde motiveras av tvingande hänsyn till allmänintresset, men att syftet med dessa kunde tillgodoses på ett mindre ingripande, och därmed mer proportionellt, sätt. Enligt Högsta förvaltningsdomstolen utgjorde gemenskapsrätten inte något hinder mot att uttagsbeskattning kan ske när aktuella tillgångar avyttras.

Anstånd med betalning av skatt

Regler om rätt till anstånd med betalning av skatt i samband med uttagsbeskattning infördes med anledning av utgången i RÅ 2008 ref. 30.

En grundläggande förutsättning för att kunna få anstånd med slutlig skatt i samband med uttagsbeskattning är obegränsad skattskyldighet. Om beskattningsrätten till ett fast driftställe upphör på grund av att en obegränsat skattskyldig näringsidkares hemvist enligt ett skatteavtal med en stat inom EES övergår till den stat där det fasta driftstället är beläget, så tillämpas reglerna om uttagsbeskattning kombinerat med bestämmelserna om anstånd i 63 kap. SFL. Se även Skatteverkets ställningstagande om uttagsbeskattning och anstånd vid hemvistbyte och efterföljande fusion med utländskt företag.

Om verksamheten vid ett fast driftställe som en begränsat skattskyldig fysisk eller juridisk person har i Sverige upphör, eller om det moment som konstituerar ett fast driftställe försvinner på annan grund än ett skatteavtal med en stat inom EES, anser Skatteverket att uttagsbeskattning kan komma ifråga, utan rätt till anstånd. Likaså anser Skatteverket att uttagsbeskattning ska ske omedelbart och utan rätt till anstånd om en enskild näringsidkares fasta driftställe utomlands inte längre ska beskattas i Sverige, på grund av att näringsidkaren övergår till att vara begränsat skattskyldig.