Ränteförmån

Skattepliktig förmån av räntefria eller räntebilliga lån

En anställd eller uppdragstagare som får förmån av ett räntefritt lån eller ett lån där räntan understiger marknadsräntan ska beskattas för värdet av förmånen som intäkt av tjänst (11 kap. 1 § IL).

Skatteplikten inträder när förmånen erhålls, d.v.s. löpande under kredittiden. Med avtalad ränta avses den ränta som den anställda enligt avtalet ska betala för beskattningsåret. När de olika betalningstidpunkterna infaller är utan betydelse.

Exempel på skattepliktig ränteförmån

En anställd får den 1 oktober år 1 ett lån på 100 000 kr från sin arbetsgivare med en procents ränta. Räntan betalas av den anställda halvårsvis, d.v.s. första gången den 31 mars år 2. Jämförelseräntan är 2,5 procent för år 1. Ränteförmånen för år 1 uppgår till 1,5 procent (2,5 - 1) för tre månaders tid, d.v.s. 100 000 kr x 0,015 x 3/12 = 375 kr.

Vad är ett lån?

Med lån avses en penningtransaktion som grundar sig på ett kreditavtal, d.v.s. ett lån i etablerad mening. Både kortfristiga och långfristiga lån samt även lån av mindre belopp kan omfattas av reglerna om ränteförmån (prop. 1981/82:197, s. 60).

Däremot är varken förskott på lön eller uppdragsersättning att betrakta som lån. Inte heller normala kreditköp hos arbetsgivaren eller uppdragsgivaren bör anses som sådana lån där reglerna om ränteförmån kan bli aktuella.

Lån från arbetsgivare eller uppdragsgivare

Reglerna tillämpas om det är fråga om lån från arbetsgivare eller uppdragsgivare. Med lån från arbets- eller uppdragsgivare jämställs annat lån om det finns anledning att anta att det är arbets- eller uppdragsgivaren som har förmedlat lånet. Även lån som kan anses ha samband med tidigare anställning eller uppdrag likställs med lån från arbets- eller uppdragsgivare (prop. 1989/90:110, s. 674).

Så kallade förbjudna lån som lämnats i strid med bestämmelserna i bl.a. 21 kap. 1­­–7 §§ aktiebolagslagen och som beskattas i inkomstslaget tjänst ska skatterättsligt inte behandlas som lån (HFD 2015 ref. 8). Någon ränteförmån uppkommer då inte.

Om förmånen tillfaller en närstående till den anställda, ska beskattning ske hos den anställda.

Förmånliga villkor

Som förutsättning för förmånsbeskattning gäller att lånet vid dess upptagande innebar en förmån och att lånet fås på grund av tjänsten eller uppdraget.

Hos arbetsgivare som i sin ordinarie verksamhet erbjuder lån till allmänheten uppkommer en skattepliktig löneförmån om de anställda erbjuds lån till mer fördelaktiga villkor än de som allmänheten får.

För övriga arbetsgivare, som inte sysslar med kreditgivning, får vid bedömandet om en förmån utgått eller inte en jämförelse göras med de marknadsmässiga villkor för kreditgivning som gällde vid tiden för lånets upptagande (prop. 1990/91:54, s. 303).

Avgörande för bedömningen av om det är fråga om en förmån eller inte är lånevillkoren, d.v.s. om lånet har lämnats på villkor som är mer förmånliga än de marknadsmässiga. Då avses inte enbart räntevillkoren utan även övriga villkor. En jämförelse får göras mellan den avtalade räntan och marknadsräntan för ett jämförbart lån.

Jämförelsen görs vid lånetillfället. Ändras avtalsvillkoren därefter får ett nytt kreditavtal anses ha ingåtts och en ny bedömning göras i förmånsfrågan.

Andra förmåner än ränteförmåner

Den anställda kan i samband med ett förmånligt lån få ytterligare förmåner för vilket värde beskattning ska ske som intäkt av tjänst. Om arbetsgivaren exempelvis på grund av ett sjunkande ränteläge tillåter den anställda att i förtid lösa in ett bundet lån eller under bindningstiden sänker räntan bör detta i sig kunna ses som en förmån. Värdet av denna förmån motsvarar den kostnad som långivaren vid marknadsmässiga villkor tar ut i sådana fall (prop. 1992/93:127, s. 41). När det väl konstaterats att det finns en ränteförmån, ska denna värderas enligt någon av de värderingsprinciper som gäller enligt 61 kap. 15–17 §§ IL.

Värdering av förmånliga lån i svensk valuta

Om det finns en ränteförmån ska denna värderas. Reglerna innehåller två olika värderingsprinciper för lån i svensk valuta beroende på vilket slags lån det är fråga om:

• Lån i svensk valuta med fast räntesats, med en räntesats som står i fast förhållande till marknadsräntan eller räntefritt lån.
• Övriga lån i svensk valuta, d.v.s. lån med rörlig ränta.

Lån med fast ränta eller räntefritt lån i svensk valuta

De flesta ränteförmåner ska värderas enligt huvudregeln i 61 kap. 15 § IL. Värderingen för lån med fast ränta, räntefria lån eller lån med rörlig ränta där räntan ska utgå i fast förhållande till marknadsräntan, görs på grundval av skillnaden mellan statslåneräntan när lånet togs upp plus en procentenhet (jämförelseränta) och den avtalade räntesatsen.

Jämförelseräntan ska dock som lägst vara 0,50 procent.

Det beräknade förmånsvärdet gäller under hela den tid som lånet löper med oförändrade villkor. Om lånet löper med bestämd bindningstid, t.ex. tre månader, ett år eller fem år, och räntan ändras vid bindningstidens slut, görs en ny jämförelse mellan den avtalade räntan och statslåneräntan vid denna tidpunkt plus en procentenhet. Resultatet ger förmånen för nästa bindningstid. Vid lån med tre månaders bindningstid kommer således en omvärdering av ränteförmånen att behöva göras fyra gånger per år.

Lån med fast ränta

Med lån för vilka räntan bestämts att utgå efter en fast räntesats avses lån som löper med en på förhand bestämd ränta under hela lånetiden eller lånets villkorstid. Exempel på detta är ett femårigt bundet bostadslån där räntesatsen för hela femårsperioden anges vara t.ex. 2,5 procent.

Lån med fast ränta i förhållande till marknadsräntan

Till denna grupp med fast ränta räknas också lån där räntan är bestämd i en fast relation till marknadsräntan (61 kap. 15 § IL). Så kan exempelvis vara fallet om det avtalats att räntan under en viss bestämd period ska utgå efter en räntesats som vid varje tillfälle ligger en procent under marknadsräntan för den typ av lån som det är fråga om (prop. 1992/93:127, s. 55–56).

Räntefritt lån

Värdet av ett räntefritt lån ska beräknas med ledning av statslåneräntan när lånet togs upp plus en procentenhet (jämförelseräntan). Jämförelseräntan ska dock lägst vara 0,50 procent.

I vissa fall ingen skattepliktig förmån

Det kan uppkomma situationer där det bedöms finnas ett förmånligt lån eftersom den avtalade räntan understiger marknadsräntan. Något förmånsvärde uppkommer ändå inte på grund av att jämförelseräntan (statslåneräntan + 1 %) understiger den avtalade räntan. Om så är fallet uppkommer inte heller senare något förmånsvärde, såvida inte lånevillkoren ändras så att ett nytt avtal får anses föreligga (prop. 1992/93:127, s. 56).

Lån före den 5 december 1986

Begreppet statslåneränta infördes som räntebegrepp den 5 december 1986. För lån av de slag som nämns ovan som tagits före den 5 december 1986, ska som jämförelseränta tillämpas den vid lånetillfället gällande marknadsräntan för lån av samma typ som ligger till grund för statslåneräntan med tillägg av en procentenhet.

Annat lån i svensk valuta – rörlig ränta

Värdet av en ränteförmån vid annat lån i svensk valuta – lån med rörlig ränta – ska beräknas på grundval av skillnaden mellan statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret plus en procentenhet (jämförelseräntan) och den avtalade räntan för beskattningsåret (61 kap. 16 § första stycket IL). Jämförelseräntan ska dock som lägst vara 0,50 procent.

Vid utgången av november 2022 var statslåneräntan 1,94 procent. För beskattningsåret 2023 ska förmånens värde alltså beräknas till skillnaden mellan 2,94 procent och den avtalade räntan.

Ränteförändringar som inträffat senare ska i vissa fall beaktas. Detta blir aktuellt om statslåneräntan vid utgången av maj under beskattningsåret har ändrats – uppåt eller nedåt – med minst två procentenheter sedan utgången av november året före beskattningsåret. I ett sådant fall ska förmånsvärdet för tiden juli–december under beskattningsåret beräknas på grundval av skillnaden mellan statslåneräntan vid utgången av maj under beskattningsåret plus en procentenhet och den avtalade räntan (61 kap. 16 § andra stycket IL). Statslåneräntan vid utgången av maj under beskattningsåret ska dock som lägst anses vara minus 0,50 procent.

Värdering av förmånliga lån i utländsk valuta

Värdet av en ränteförmån vid utländska lån ska tas upp till beskattning (61 kap. 17 § IL).

Vad är lån i utländsk valuta?

För att ett lån ska anses upptaget i utländsk valuta ska låntagaren, d.v.s. den anställda, stå den s.k. valutarisken.

Lån med fast ränta eller räntefritt lån i utländsk valuta

För ränteförmåner vid lån i utländsk valuta ska förmånsvärdet beräknas efter samma värderingsregler som gäller för lån som upptagits i svensk valuta med den skillnaden att i stället för statslåneräntan ska närmast motsvarande ränta för lån i den aktuella valutan användas (61 kap. 17 § IL).

Som motsvarande ränta i förhållande till statslåneräntan anses den räntesats som utgår vid riskfria långsiktiga placeringar – marknadsräntan (prop. 1990/91:54, s. 304).

Annat lån i utländsk valuta – rörlig ränta

Förmånsvärdet för ett förmånligt lån i utländsk valuta som löper med rörlig ränta bör beräknas till skillnaden mellan den s.k. jämförelseräntan och den avtalade räntan för beskattningsåret.

Jämförelseräntan motsvarar marknadsräntan vid utgången av november året före beskattningsåret med tillägg av en procentenhet. Jämförelseräntan ska dock som lägst vara 0,50 procent.

Med marknadsräntan avses den räntesats som utgår vid riskfria långsiktiga placeringar, d.v.s. den räntesats som närmast motsvarar statslåneräntan (prop. 1990/91:54 s. 304).

Skatteverket har fastställt att följande jämförelseräntor ska tillämpas för beskattningsåret 2023, (SKV A 2022:39, avsnitt 2.5):

Valuta	Valuta i klartext	Jämförelseränta
EUR	Euro	2,96 %
GBP	brittiska pund	4,26 %
CHF	schweiziska francs	1,96 %
JPY	japanska yen	1,11 %
DKK	danska kronor	3,08 %
NOK	norska kronor	4,27 %
CAD	kanadensiska dollar	4,16 %
AUD	australiensiska dollar	4,24 %
USD	amerikanska dollar	4,75 %

Dessa procentsatser bör användas för hela beskattningsåret 2023, såvida inte ränteläget vid utgången av maj har ändrats med minst två procentenheter. Då bör förmånsvärdet för tiden juli–december beräknas enligt de principer som gäller för svenska lån. Läs mer om annat lån i svensk valuta – rörlig ränta (ovan).

Avdrag för ränteförmån som för ränteutgift

Ränteförmånen anses som en betald ränteutgift. Ett belopp som motsvarar värdet av en sådan ränteförmån som ska tas upp i inkomstslaget tjänst ska dras av i inkomstslaget kapital (42 kap. 11 § IL). Det innebär att det sammanlagda beloppet av ränteförmån som beskattas och faktiskt betald ränta är avdragsgilla kostnader i inkomstslaget kapital.

Avdragsrätten uppkommer det år som skatteplikten inträder.