Bevisfrågor vid bilförmån

Dispositionsrättens betydelse

Bilförmån uppkommer när en skattskyldig för privat bruk i mer än ringa omfattning använder en bil som denne får förfoga över på grund av anställning, uppdragsförhållande eller annan liknande grund. En dispositionsrätt till en bil, d.v.s. en rätt eller möjlighet att använda bilen för privat bruk, utlöser dock i sig inte förmånsbeskattning. Högsta förvaltningsdomstolen har dock slagit fast att dispositionsrätten till en bil är en stark presumtion för att bilen också har använts privat i skattepliktig omfattning. Den skattskyldiga måste i det läget för att undgå förmånsbeskattning göra sannolikt att hen inte har använt bilen privat eller att så har skett endast i ringa omfattning.

Dispositionsrätten medför alltså en omkastning av bevisbördan vid den ordinarie beskattningen (RÅ 2001 ref. 22 I och II).

Skattepliktig bilförmån ska alltså anses föreligga om inte presumtionen bryts genom att det görs sannolikt att privatkörning inte har förekommit i den omfattning som fordras för beskattning.

Vid efterbeskattning ska Skatteverket bevisa att oriktig uppgift har lämnats för att det ska anses föreligga en skattepliktig bilförmån. Det ska klart framgå dels att den anställde haft en dispositionsrätt till bilen, dels att det förekommit privatkörning i mer än ringa omfattning.

Bevismedel för att visa att bilförmån inte finns

I ovan nämnda domar har Högsta förvaltningsdomstolen även berört frågan om vilka bevismedel som står till buds. Av domarna framgår att det finns ett flertal olika bevismedel som kan göra det sannolikt att bilen inte har använts privat eller att så har skett endast i ringa omfattning.

Noggrant förd körjournal

Ett bevismedel som enligt domstolen ligger nära till hands är en noggrant förd körjournal. Detta innebär att om det finns en godtagbar körjournal som visar att bilen inte har använts privat eller bara i ringa omfattning uppkommer ingen skattepliktig bilförmån.

Andra bevismedel än körjournal

I tveksamma fall kan andra omständigheter än körjournalen vägas in. Domstolen säger att andra omständigheter som kan vara av betydelse i sammanhanget är exempelvis:

• om det funnits direkta hinder mot att använda bilen under delar av beskattningsåret
• vilket slags bil det har varit fråga om
• bilens utrustning
• hur bilen har använts
• omfattningen av den yrkesmässiga körningen
• förekomsten av ett eller flera andra motorfordon i den skattskyldigas eller hans familjemedlemmars privata ägo
• antalet körkortsinnehavare inom familjen
• den skattskyldigas eller familjemedlemmarnas behov eller avsaknad av behov av att använda bil till och från arbetsplatsen.

Körjournalen kan även kompletteras med till exempel reseräkningar eller dagboksanteckningar som styrker de uppgifter som lämnats i körjournalen.

Skatteverket gör en helhetbedömning av de uppgifter som lämnats. Om Skatteverket vid en samlad bedömning anser att den skattskyldiga inte kunnat göra sannolikt att privat körning inte förekommit alls eller endast i ringa omfattning påförs bilförmån.

Tjänstebil används endast för tjänsteresor

Om arbetsgivarens bil enligt avtal endast får användas för tjänstekörning, ska någon förmånsbeskattning normalt inte ske. I sådana fall krävs normalt att bilen inte används för den anställdes arbetsresor utan parkeras på arbetsplatsen efter arbetstidens slut och att nycklarna förvaras hos arbetsgivaren. Om en anställd kan anses ha dispositionsrätt till en sådan bil bör det finns en körjournal eller annat som visar att bilen endast använts för resor i tjänsten.

Tjänsteresa eller arbetsresa

Det är viktigt att definiera karaktären av de olika resorna mellan bostaden och arbetsplatsen som en anställd gör med en tjänstebil, d.v.s. om det är fråga om tjänsteresa eller arbetsresa.

Tjänsteställe

För att komma fram till vilken typ av resa det är fråga om är det av avgörande betydelse att definiera den anställdas tjänsteställe (12 kap. 8 § IL).

Särskilt tjänsteställe finns inte

I de fall det inte finns något särskilt tjänsteställe påbörjas och avslutas resorna i tjänsten vid bostaden. Den anställda har i denna situation i princip inga resor till och från arbetet.

Eftersom den anställda har tillgång till bilen vid bostaden efter arbetstiden och på helger kan det antas att bilförmån föreligger. För att bilförmån i sådana fall inte ska anses föreligga – trots att bilen under kortare eller längre tid finns uppställd eller garagerad vid bostaden – måste den anställda visa att han eller hon inte har använt företagets bil för privat bruk i mer än ringa omfattning. Detta gäller särskilt om arbetsgivaren inte heller kan kontrollera att bilen körts endast i tjänsten.

Bevisprövningen är fri, vilket innebär att den anställda kan peka på de omständigheter som denne anser bäst visar att bilen inte har använts för privata resor i mer än ringa omfattning.

Nedan följer exempel på faktorer som vid en samlad bedömning bl.a. kan tala för att bilförmån inte föreligger i sådana fall.

• Den anställda styrker med körjournal, färdskrivare eller dylikt att bilen endast utnyttjats för resor i tjänsten och i förekommande fall privata resor i ringa omfattning.
• Den anställda har enligt avtal med arbetsgivaren inte rätt att använda bilen för privata resor.
• Bilen ställs upp hos arbetsgivaren under den anställdas sjukdom, semester och annan längre ledighet.
• Den anställda har privat ägd(a) bil(ar) som motsvarar familjens inkomster och behov.

Bilens typ och utrustning har viss betydelse för frågan om bilförmån föreligger. Dessutom kan bilens typ och utrustning innebära att justeringar under vissa förutsättningar kan komma i fråga vid beräkning av förmånsvärde, t.ex. för lätta lastbilar eller tungt lastade servicebilar och liknande.

Särskilt tjänsteställe finns

När särskilt tjänsteställe finns börjar den anställda i regel sina tjänsteresor från sin arbetsplats (tjänstestället), men resorna kan i olika situationer även påbörjas från bostaden. Så kan vara fallet när den anställda vid enstaka tillfällen måste påbörja en tjänsteresa från bostaden tidigt påföljande morgon. Likaså måste en anställd som en kväll avslutat en tjänsteresa vid bostaden kunna ta bilen till tjänstestället påföljande dag. Om bilen i övrigt inte används för privatkörning bör sådana sporadiska och oundvikliga arbetsresor inte föranleda förmånsbeskattning.

Om däremot den anställda regelbundet använder bilen för arbetsresor kan en skattepliktig bilförmån uppkomma.

Arbetsresor

Resor från bostaden direkt till arbetsplatsen (tjänstestället) eller omvänt är arbetsresor, som jämställs med privata resor. Detta innebär att bilförmån uppkommer även om den privata användningen har begränsats till att avse körning mellan bostad och arbetsplats.

Om den anställda får ta hem tjänstebilen i mer än ringa omfattning bör beskattning ske.

Det saknar betydelse för beskattningen om det är på arbetsgivarens eller eget önskemål som den anställda tar hem tjänstebilen. De ekonomiska eller praktiska fördelar som arbetsgivaren kan ha av att den anställda tar hem bilen och har den uppställd eller garagerad vid bostaden utgör inte skäl för att underlåta beskattning av den anställda.

Om den anställda haft en mycket begränsad möjlighet att använda bilen, kan förmånsvärdet justeras på grund av synnerliga skäl.

Kombinerad tjänste- och arbetsresa

Huvudregel – tjänsteresa

Om en anställd som har ett särskilt tjänsteställe gör ett kundbesök eller annat tjänsteärende utanför tjänstestället på vägen till eller från arbetet medför detta normalt att resan i sin helhet anses som tjänsteresa.

Undantag – inte tjänsteresa

Undantag från ovanstående huvudregel bör gälla om den anställda på vägen till eller från arbetet enbart hämtar eller lämnar post, köper bröd till morgonmötet eller utför liknande enklare ärenden som inte föranleder något längre stopp eller längre omväg. Resan får i sådant fall i stället anses ha karaktär av arbetsresa och endast den eventuella förlängningen av resan som ärendet medför bör anses som tjänsteresa.

Hyra bil av arbetsgivaren

Att hyra bilen av arbetsgivaren och på så sätt undkomma beskattning för bilförmån är inte möjligt annat än i undantagsfall, t.ex. att det sker i ringa omfattning. Det kan även vara fråga om en person som hyr bil på marknadsmässiga villkor på öppna marknaden av ett biluthyrningsföretag, som råkar vara personens arbetsgivare. I detta fall uppkommer ingen förmånsbeskattning om den anställda betalar en marknadsmässig hyra till företaget.

Bilförmån föreligger i övriga uthyrningsfall även om den anställda som hyr bilen betalar ersättning till sin arbetsgivare för den privata användningen.

Det belopp som den anställda betalat i hyra eller i övrigt betalar för den privata användingen avräknas från förmånsvärdet. Om ersättningen är större än förmånsvärdet ska detta bestämmas till 0 kr. Belopp som ett år inte har kunnat avräknas kan inte heller utnyttjas ett senare år.

Jourbil

Bilförmån bör inte anses uppkomma om den anställda på grund av jourtjänst (beredskap) några dagar per månad (normalt högst 1–4 dagar) måste ta hem en bil till bostaden för att utan fördröjning kunna påbörja en tjänsteresa.

För den som har fem dagars jour/beredskap (t.ex. torsdag– måndag) var sjunde vecka eller med längre mellanrum, bör inte heller förmånsbeskattning normalt komma ifråga trots att bilen enstaka månader tas hem fem dagar.

För att beskattning inte ska ske vid sådana jourtjänster bör den anställda även vara starkt begränsad i sin möjlighet att använda bilen för privata resor, t.ex. via avtal med arbetsgivaren och att det finns en körjournal som visar omfattningen av privatkörningen.

Servicebil som tas hem till bostaden

Det finns vissa yrkeskategorier, t.ex. montörer och servicepersonal som har ett särskilt tjänsteställe och i sin tjänst använder fullt utrustade tjänstebilar (servicebilar) för arbete på exempelvis byggarbetsplatser och liknande. Under sådana arbetsperioder är det inte ovanligt att den anställda får ta hem bilen till bostaden. Om en sådan bil på grund av sin speciella utrustning och användning inte lämpar sig för privat körning och inte heller används för andra resor än för resorna mellan bostaden och den tillfälliga arbetsplatsen, bör bilförmån inte påföras.

Med hänsyn till att den anställda i dessa fall rent faktiskt disponerar bilen måste den anställda vara beredd att visa att bilen inte används privat i mer än ringa omfattning. Vad som kan tala för att bilförmån inte föreligger finns att läsa under särskilt tjänsteställe finns inte (ovan).

När kan en bilförmån upphöra?

Både anställda utan ägarintresse och företagsledare bör kunna påbörja respektive avsluta en bilförmån under löpande år trots att man disponerar bilen för tjänstekörning även övrig tid under året.

Man kan dock inte gå in och ur en bilförmån efter eget val utan det bör vara fråga om en stadigvarande förändring som styrks av en körjournal. Frågan aktualiseras ofta i samband med ändrade förhållanden som byte av bostad eller arbetsplats, nya arbetsuppgifter eller ändrad tillgång till bil privat.

Exempel: ändrade förhållanden

Anna har bilförmån och använder bilen utöver tjänsteresor främst för arbetsresor till kontoret. Den sista april stängs kontoret och Anna får tjänsteställe i bostaden. Hon får behålla bilen för tjänsteresorna, men vill inte längre ha bilförmån. Hon avtalar detta med arbetsgivaren och fortsätter att föra körjournal för tjänsteresorna.

Bilförmånen får anses ha upphört vid utgången av april. Även om Anna varit företagsledare bör samma bedömning göras om en körjournal styrker att privatkörningen har upphört helt fr.o.m. maj.

Exempel: tillfälligt uppehåll

Bengt har bilförmån, men har fått sitt körkort indraget i tre månader, från den 5 juli till den 4 oktober. Den sista juni lämnar han in bilen och nycklarna till chefen och avtalet om bilförmån upphör. Den 5 oktober återfår han bilen och avtalar åter om bilförmån.

En anställd utan ägarintresse, dvs. när tvåpartsförhållande finns, kan på detta sätt frånträda avtalet om bilförmån och någon förmån ska inte redovisas för månaderna juli, augusti och september. För en företagsledare i motsvarande situation anses bilförmånen fortsätta kontinuerligt eftersom dispositionsrätten kvarstår. Det blir således ingen nedsättning eller justering för de tre månadernas uppehåll i körningen såvida inte fordonet samtidigt ställs av.

Exempel: upprepade avbrott

AB Cement har ett år redovisat bilförmån månaderna februari–maj och augusti–november för företagsledaren Dagny, som haft bilförmån tidigare i flera år. Bilen har varit avställd i fordonsregistret under perioden 1 juni–15 juli. Som förklaring till avbrotten i redovisningen anges att bilen inte lämpar sig för vinterkörning och därför används enbart för någon enstaka tjänsteresa under vintrarna (december–januari) samt att Dagny tillbringar somrarna på Malta och då inte använder bilen alls. Enligt körjournalen har bilen använts uteslutande för tjänsteresor i januari, juli och december och har inte alls körts i juni.

I detta exempel får bilförmån anses föreligga hela året med undantag för juni då bilen var avställd hela månaden. Att Dagny inte använder bilen privat vissa mellanliggande månader medför inte att förmånen upphör.

Exempel: körjournal del av år

AB Ekonomi som äger en personbil redovisar inte någon bilförmån. Vid en kontroll i september anges att bilen endast används för tjänsteresor av företagsledaren Filip. Någon körjournal som styrker detta har dock inte förts. Skatteverket påför arbetsgivaravgifter för bilförmån perioden januari – september med Filips dispositionsrätt som grund. Någon bilförmån redovisas sedan varken i skattedeklarationen för oktober eller senare trots att Filip fortfarande disponerar bilen. Som stöd för att ingen privatkörning förekommit visar bolaget en körjournal som förts från och med oktober.

Bilförmånen får anses ha upphört vid utgången av september trots att företagsledaren disponerat bilen hela året. En körjournal som visar att privatkörningen helt upphört bryter presumtionen att sådan körning förekommer, jfr KR i Stockholm 2008-10-21, mål nr 291-08.

På motsvarande sätt bör en anställd eller företagsledare (som inte hade bilförmån föregående år) kunna påbörja en bilförmån under löpande år om det finns en körjournal för tiden fram till ändringen som visar att privat körning överhuvudtaget inte förekommit, dvs. inte ens i ringa omfattning. Man kan således inte använda bilen privat i ringa omfattning skattefritt i början av året och sedan börja redovisa bilförmån först senare under året när man överstiger gränsen.

Exempel: privatkörning enstaka månader

Vid revision av AB Grus anges att företagsledaren Hedda använder företagets personbil för tjänsteresor, och att hon enligt körjournalen även använt bilen privat i februari (120 mil) och i oktober (130 mil). Bolaget har redovisat bilförmån enbart för dessa två månader.

Bilförmånen får i detta fall anses ha förelegat hela året. Hedda har dispositionsrätt och har överskridit gränsen för ringa användning. Den omständigheten att hon använt bilen privat enbart vissa månader medför inte att förmånen bortfaller övriga månader. Det finns inga omständigheter som pekar på att förmånen har påbörjats eller avslutats under året.