Beskattningsprinciper för dispositionsrätt

Dispositionsrätten i sig är en skattepliktig förmån

Förmåner på grund av en anställning eller ett uppdrag tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst (11 kap. 1 § IL). Inkomsterna ska tas upp som intäkt det beskattningsår då de kan disponeras eller på något annat sätt kommer den skattskyldiga till del (10 kap. 8 § IL). Skatteplikten för förmåner i annat än pengar inträder i regel när förmånen utnyttjats eller har kommit den skattskyldiga till del. I vissa fall kan dock redan dispositionsrätten, möjligheten att utnyttja egendomen, utlösa beskattning.

Frågan uppkommer oftast för företagsledare och närstående men även vanliga anställda kan ha getts dispositionsrätt, t.ex. till en fritidsbåt.

Detta blir normalt endast aktuellt när arbetsgivaren äger eller leasar sådan egendom som lämpar sig för privat bruk. Detta gäller oavsett värdet på egendomen.

Det finns ingen särskild lagstiftning som reglerar beskattningsfrågan eller värderingen av en dispositionsrätt, d.v.s. en fortlöpande möjlighet att använda tillgångar som exempelvis en fritidsbåt eller en semesterbostad.

Dispositionsrätten som grund för beskattning av förmåner har i första hand aktualiserats för tillgångar som fritidshus, andra bostäder, motorcykel, husbil som registreras som tung lastbil, fyrhjulingar, båtar och andra inventarier. Det är alltså inte det faktiska nyttjandet som beskattas (prop. 1999/2000:15 s. 60 och RÅ 2002 ref. 53). Även om egendomen används i betydande omfattning i verksamheten beskattas värdet av dispositionsrätten (HFD 2011 ref. 55 l och ll).

Frågan om dispositionsrätt kan även ha betydelse för beskattningen av andra former av förmåner. Det kan röra sig om olika slags rättigheter där det i praktiken är ogörligt både för Skatteverket att bevisa att förmånen har utnyttjats och för den anställda att bevisa att förmånen inte har utnyttjats. Som exempel kan man ta parkeringsplatser vid arbetsplatsen, periodkort för resor eller tillgång till loger vid idrottsanläggningar, d.v.s. förmåner som kan förutsättas ha utnyttjats av den som har getts möjlighet till disposition. Om det i sådana fall skulle krävas att Skatteverket skulle bevisa att förmånen faktiskt har utnyttjats privat och i vilken omfattning skulle någon beskattning i många fall inte kunna ske. En beskattning bör dock kunna ske om Skatteverket kan visa att en anställd har haft dispositionsrätt till förmånen och övriga omständigheter inte motsäger att förmånen har utnyttjats. Om det är troligt att den anställda endast har utnyttjat förmånen till en mindre del, kan beskattning ske för ett reducerat värde.

För vanliga anställda gäller i många fall att de kan avtala bort en dispositionsrätt och därmed undvika förmånsbeskattning, t.ex. att ett periodkort för tågresor inte får användas privat.

Värdering av dispositionsrätten

Enligt allmänna regler ska förmåner värderas till marknadsvärdet. Med marknadsvärde avses det pris som den anställda skulle ha fått betala på orten om hen själv hade skaffat sig motsvarande varor, tjänster eller förmåner mot kontant betalning (61 kap. 2 § IL).

Om det inte är möjligt att fastställa ett pris på orten måste marknadsvärdet beräknas på annat sätt. Marknadsvärdet bör i dessa fall kunna beräknas med utgångspunkt från arbetsgivarens kostnad för att äga motsvarande egendom. Kostnaden kan i dessa fall beräknas med utgångspunkt från en marknadsmässig ränta, faktiska driftskostnader och en faktisk värdeminskning.

Vid värderingen måste en samlad bedömning göras av omständigheterna i det enskilda fallet. Värdet av dispositionsrätten ska vara rimligt i förhållande till egendomens totala marknadsvärde.

Undantag från beskattning av dispositionsrätten

Om det är fråga om sådan egendom som inte lämpar sig för privat bruk (t.ex. en traktor som används i arbetsgivarens verksamhet) sker beskattning i princip endast av värdet av eventuellt faktiskt privat nyttjande, alltså ingen beskattning av dispositionsrätten. Om det är fråga om ringa privat nyttjande blir det i praktiken oftast inte aktuellt med någon förmånsbeskattning, eftersom regeln om skattefrihet för s.k. arbetsredskap i allmänhet kan vara tillämplig. En förmån av en vara eller en tjänst, som en anställd får av arbetsgivaren, ska inte tas upp som intäkt om varan eller tjänsten (11 kap. 8 § IL):

• är av väsentlig betydelse för att den anställda ska kunna utföra sina arbetsuppgifter
• är av begränsat värde för den anställda
• inte utan svårighet kan särskiljas från nyttan i anställningen.

Om arbetsgivaren har anskaffat konsumtionsvaror - t.ex. förbrukningsmaterial, dagligvaror och kläder för personligt bruk och som saknar naturlig anknytning till arbetsgivarens verksamhet, kan som regel äganderätten anses ha gått över till företagsledaren eller den anställda direkt i samband med köpet. Även i de fall bolaget har anskaffat kapitalvaror som normalt ingår i ett hushåll - t.ex. tv-apparat, möbler eller musikanläggning som placerats i företagsledarens eller den anställdas hem - kan äganderätten som regel anses ha övergått till företagsledaren eller den anställda i samband med anskaffningen av egendomen. Detsamma bör gälla kapitalvaror av personlig karaktär såsom exempelvis smycken och klockor. I dessa fall sker direktbeskattning av förmånen till ett belopp som motsvarar marknadsvärdet för varan eller egendomen (inklusive moms).

Kompletterande information

• Förmåner.