Rapportavgift

Vad är en rapportavgift?

En rapportavgift är en särskild avgift (3 kap. 17 § SFL) som ska tas ut av den som lämnar en tilläggsskatterapport i de fall där det klart framgår att rapporten innehåller allvarliga brister (49 e kap. 1 § SFL).

Varför har det införts bestämmelser om rapportavgift?

Enligt OECD:s modellregler för global minimibeskattning, de s.k. GloBE-reglerna, så ska ett lands regler om påföljder och sanktioner vara tillämpliga avseende den tilläggsskatterapport som ska lämnas (art 8.1.8). Av kommentaren till modellreglerna framgår att sådana påföljds- eller sanktionsbestämmelser bland annat ska aktualiseras om en tilläggsskatterapport innehåller oriktig eller bristfällig information. Om en ny påföljd eller sanktion införs ska denna stå i proportion till sanktioner som gäller för liknande skyldigheter (prop. 2023/24:32 s. 408).

För att säkerställa tillämpningen av modellreglerna inom EU antogs i december 2022 direktivet om säkerställande av en global minimiskattenivå för multinationella koncerner och storskaliga nationella koncerner i unionen (EU) 2022/2523 (ST/8778/2022/INIT), det s.k. minimibeskattningsdirektivet.

Art 46 i minimibeskattningsdirektivet reglerar en skyldighet för EU-länder att införa sanktioner som gäller för de nationella bestämmelser som rör koncernenheters skyldighet att betala sin andel av tilläggsskatt. Medlemsstaterna ska vidta alla nödvändiga åtgärder för att säkerställa att de nationella bestämmelserna tillämpas på ett effektivt sätt. Sanktionerna ska vara proportionella och avskräckande (prop. 2023/24:32 s. 407).

Av de inledande skälen till minimibeskattningsdirektivet (skäl 25) framgår att medlemsstaterna vid fastställandet av sanktioner bör ta särskild hänsyn till att risken för att en koncern inte rapporterar den information som krävs för tillämpning av kompletteringsregeln ska motverkas (prop. 2023/24:32 s. 407).

Vem kan påföras en rapportavgift?

Rapportavgift tas i vissa fall ut av den som lämnar en bristfällig tilläggsskatterapport (49 e kap. 1 § SFL). Huvudregeln är att sådana svenska koncernenheter som avses i avses i 1 kap. 3 § TSL ska lämna tilläggsskatterapport (33 d kap. 3 § första stycket SFL). Se sidan Vem ska lämna tilläggsskatterapport?

Under vissa förutsättningar kan ursprungligt rapporteringsskyldiga koncernenheter i Sverige utse en av dessa att lämna tilläggsskatterapporten för deras räkning (33 d kap. 3 § andra stycket och 4 § SFL). I dessa fall är det i stället den utsedda enheten som kan påföras en rapportavgift.

När ska en rapportavgift tas ut?

En rapportavgift ska tas ut när det klart framgår att en tilläggsskatterapport innehåller brister och dessa brister bedöms som allvarliga. Med brister menas att felaktiga uppgifter har lämnats eller att uppgifter som skulle ha lämnats har utelämnats (49 e kap. 1 § första stycket SFL). Bedömningen ska göras utifrån hur förhållandena ser ut när rapporten lämnas in (prop. 2023/24:32 sid 663). Se sidan Vad ska tilläggsskatterapporten innehålla?

Vilka brister är allvarliga?

Brister anses, enligt 49 e kap. 1 § tredje stycket SFL, allvarliga om de

• har orsakat att tilläggsskatt inte påförts trots att det fanns grund för det
• påtagligt har ökat risken för att skatt skulle undandras
• förhindrat eller allvarligt försvårat skattekontrollen.

Bristerna beskrivs närmare under respektive rubrik nedan.

Orsakat att tilläggsskatt inte påförts

Brister anses vara allvarliga om de orsakat att tilläggsskatt inte påförts, trots att det fanns grund för det. Detta gäller såväl brister som medfört att ingen tilläggsskatt påförts, som brister som medfört att tilläggsskatten blivit för låg (prop. 2023/24:32 s. 663).

Det kan t.ex. röra situationer när tilläggsskatterapporten innehåller uppgifter om den justerade skattekostnaden som vid tiden för uppgiftslämnandet var felaktiga, och där detta leder till att skattesatsen överstiger minimiskattesatsen på 15 procent. De felaktiga uppgifterna har då orsakat att tilläggsskatt inte påförts och bristerna i detta avseende bör därför anses som allvarliga (prop. 2023/24:32 s. 663).

Detsamma gäller om nödvändiga uppgifter har utelämnats i rapporten, t.ex. avseende den effektiva skattesatsen för varje stat, och detta leder till att koncernen inte behöver betala tilläggsskatt (prop. 2023/24:32 s. 418).

Brister i rapporten som innebär att fel koncernenhet anges som skattskyldig för tilläggsskatt, men som i övrigt inte påverkar den tilläggsskatt som ska betalas, bör inte leda till att rapportavgift tas ut (prop. 2023/24:32 s. 663).

Påtagligt ökat risken för att skatt skulle undandras

Brister anses vara allvarliga om de påtagligt ökat risken för att skatt skulle undandras, vilket bl.a. kan bli aktuellt i samband med ett beslut om tilläggsskatt (prop. 2023/24:32 s. 418).

Exempelvis kan det röra sig om en situation där Skatteverket upptäcker bristerna i rapporten i samband med en granskning. Bristerna kommer i den situationen inte leda till att tilläggsskatt undandras, men dessa kan ändå betraktas som allvarliga eftersom de påtagligt ökat risken för ett skatteundandragande (prop. 2023/24:32 s. 664).

Förhindrat eller allvarligt försvårat skattekontrollen

Brister anses vara allvarliga om de förhindrat eller allvarligt försvårat skattekontrollen. Det kan exempelvis gälla situationer då uppgifter i en tilläggsskatterapport i stor utsträckning har utelämnats eller är motstridiga, och dessa uppgifter inte kan ligga till grund för en granskning av vem som är skyldig att betala tilläggsskatt, eller att en sådan granskning allvarligt försvårats (prop. 2023/24:32 s. 664).

Komplettering eller rättelse

En rapportavgift ska även tas ut om uppgifter som lämnas vid en komplettering eller rättelse av tilläggsskatterapporten innehåller allvarliga brister (49 e kap. 2 § SFL).

Beviskrav och bevisbörda

Beviskravet när det gäller rapportavgift är att det klart framgår att tilläggsskatterapporten innehåller brister. Bevisnivån motsvarar den nivå som gäller exempelvis vid beslut om skattetillägg. Vid bedömningen av om beviskravet är uppfyllt bör vägledning kunna hämtas från befintliga bestämmelser om skattetillägg (prop. 2023/24:32 s. 419). Se Bevisning vid oriktig uppgift.

Det är Skatteverket som har bevisbördan för att tilläggsskatterapporten innehåller brister (prop. 2023/24:32 s. 419).

Rapportavgift i förhållande till skattetillägg

Om en rapportavgift tas ut ska skattetillägg på tilläggsskatt inte tas ut till den del det grundas på samma felaktighet eller passivitet som leder till rapportavgiften (49 kap. 10 d § SFL).

Om en rapportavgift tas ut efter att ett skattetillägg redan påförts för samma felaktighet eller passivitet som ligger till grund för rapportavgiften, ska skattetillägget omprövas så att inte samma brist leder till dubbla sanktioner (prop. 2023/24:32 s. 430).

Avgiftens storlek

En rapportavgift ska som lägst vara 250 000 kronor och som högst 5 miljoner kronor (49 e kap. 4 § första stycket SFL).

Rapportavgiften får i vissa situationer överstiga 5 miljoner kronor. Om den felaktighet eller passivitet som ligger till grund för rapportavgiften hade kunnat utgöra grund för skattetillägg eller motsvarande sanktion i en annan stat eller jurisdiktion, så ska rapportavgiften bestämmas med beaktande av dels det belopp som hade tagits ut som skattetillägg om enheten hade hört hemma i Sverige (fiktivt skattetillägg, se nedan), dels ett tilläggsbelopp som motiveras av övriga brister. Ett tilläggsbelopp som motiveras av övriga brister kan i en sådan situation som lägst vara 250 000 kr och som högst 5 miljoner kronor (49 e kap. 4 § andra stycket SFL).

Vissa omständigheter ska särskilt beaktas

När rapportavgiftens storlek beslutas ska särskild hänsyn tas till vissa omständigheter (49 e kap. 4 § tredje stycket SFL):

• arten och omfattningen av bristerna
• risken för skatteundandragande
• om den som lämnat rapporten eller annan koncernenhet som bidragit med uppgifter uppsåtligen lämnat felaktiga uppgifter eller underlåtit att lämna uppgifter som skulle ha lämnats, eller varit grovt vårdslös vid uppgiftslämnandet.

Uppräkningen är dock inte uttömmande, utan även andra omständigheter kan vägas in (prop. 2023/24:32 s. 666).

Vid en bedömning av arten och omfattningen av bristerna och risken för skatteundandragande så ska det beaktas om bristen avser information som krävs för att beräkna kompletterande tilläggsskatt. Om den rapporterande enheten även tidigare lämnat rapporter med bristfälliga uppgifter bör det också påverka avgiftens storlek (prop. 2023/24:32 s. 423).

När rapportavgiftens storlek ska bedömas kan eventuella tilläggsupplysningar som kan komma in till Skatteverket med koppling till tilläggsskatterapporten beaktas. Sådana tilläggsupplysningar kan t.ex. ha minskat risken för skatteundandragande (prop. 2023/24:32 s. 423), vilket är en omständighet som särskilt ska beaktas när storleken på avgiften bestäms.

Vid bestämmandet av avgiftens storlek ska hänsyn tas till om koncernen – antingen enheten det gäller, moderföretaget eller annan koncernenhet – uppsåtligen eller av grov oaktsamhet lämnat felaktiga uppgifter eller underlåtit att lämna uppgifter som skulle ha lämnats (prop. 2023/24:32 s. 423).

Fiktiva skattetillägg och övriga brister

Om den brist som ligger till grund för rapportavgiften även hade kunnat utgöra grund för skattetillägg eller en motsvarande sanktion i en annan stat eller jurisdiktion, så ska rapportavgiften bestämmas med beaktande av ett belopp som hade tagits ut som skattetillägg om enheten hade hört hemma i Sverige. I de fall där ett fiktivt skattetilläggsbelopp ska beräknas så kan rapportavgiften överstiga 5 miljoner kronor (49 e kap. 4 § andra stycket SFL). Ett fiktivt skattetillägg kan uppgå till såväl ett lägre belopp än 250 000 kronor som ett högre belopp än 5 miljoner kronor, däremot kan rapportavgiften som sådan inte bli lägre än den nedre beloppsgränsen på 250 000 kronor (prop. 2023/24:32 s. 664 f.).

När ett fiktivt skattetillägg ska beräknas så tillämpas bestämmelserna i 49 kap. 11, 13 eller 15 §§ SFL (prop. 2023/24:32 s. 664). Vid denna bedömning ska hänsyn inte tas till den bestämmelse (49 kap. 10 d § SFL) som anger att skattetillägg inte ska tas ut om en rapportavgift tas ut (prop. 2023/24:32 s. 422).

Det fiktiva skattetillägget ska enbart vara en utgångspunkt för beräkning av rapportavgiften. Det utgör inte en nedre gräns för rapportavgiftens storlek, utan Skatteverket ska även i dessa fall beakta de särskilt uppräknade omständigheterna i 49 e kap. 4 § tredje stycket SFL vid bedömningen. Det kan därför uppkomma situationer då rapportavgiften efter beräkningen kommer uppgå till ett lägre belopp än det fiktiva skattetillägg som beräknats (prop. 2023/24:32 s. 423 f. och s. 666).

Ett tillägg ska sedan göras för belopp som motiveras av eventuella övriga brister i tilläggsskatterapporten, d.v.s. brister som inte hade kunnat ligga till grund för ett skattetillägg eller motsvarande sanktion utomlands men som ändå bedöms som allvarliga. Det kan avse ett tilläggsbelopp som motiveras av annat än själva skatteundandragandet, t.ex. för sådana brister som förhindrat eller allvarligt försvårat skattekontrollen (prop. 2023/24:32 s. 665).

Ett tilläggsbelopp som motiveras av övriga brister ska bestämmas i enlighet med vad som gäller för beräkning av rapportavgift i de fall något fiktivt skattetillägg inte kommer i fråga. Det innebär att tilläggsbeloppet för övriga brister som lägst kan bli 250 000 kronor och som högst 5 miljoner kronor (49 e kap. 4 § andra stycket sista meningen SFL, prop. 2023/24:32 s. 665).

Exempel: fiktivt skattetillägg med tillägg för övriga brister

En koncernenhet har lämnat in en tilläggsskatterapport i Sverige med ett flertal allvarliga brister, bl.a. i form av en felaktig uppgift i form av uppgift X och en utelämnad uppgift i form av uppgift Y.

Den felaktiga uppgiften X har orsakat att tilläggsskatt inte påförts trots att det fanns grund för det. Det finns därför grund för att påföra rapportavgift. Den felaktiga uppgiften X, som även skulle ha angetts i en tilläggsskattedeklaration, är alltså även en oriktig uppgift enligt 49 kap. 5 § SFL. Skattetillägg hade därför kunnat påföras, men ska inte påföras eftersom det grundas på brister som leder till att en rapportavgift tas ut (49 kap. 10 d § SFL).

Ett fiktivt skattetillägg ska beräknas och uppgår till 6 miljoner kronor.

Utöver detta fiktiva skattetillägg ska ett tillägg göras med ett belopp som motiveras av övriga brister. Den utelämnande uppgiften Y har påtagligt ökat risken för att skatt skulle undandras och bedöms därför också vara en allvarlig brist. Denna allvarliga brist medför att rapportavgiften, med beaktande av det fiktiva skattetillägget på 6 miljoner kronor, bestäms till 7 miljoner kronor.

Det samlade beloppet för rapportavgiften överstiger alltså 5 miljoner kronor. Tilläggsbeloppet, som motiveras av övriga brister, kan inte uppgå till ett högre belopp än vad som är möjligt för en rapportavgift där något skattetillägg inte kommer i fråga. Det innebär att rapportavgiften i detta exempel högst hade kunnat bli 11 miljoner kronor (fiktivt skattetillägg på 6 miljoner kronor plus tilläggsbelopp som motiveras av övriga brister på mellan 250 000 kronor och 5 miljoner kronor).

Exemplet är hämtat i förkortad form från prop. 2023/24:32 s. 665.

Exempel: fiktivt skattetillägg understiger 250 000 kronor

På liknande sätt som i exemplet ovan så har en koncernenhet lämnat in en tilläggsskatterapport i Sverige med ett flertal allvarliga brister, bl.a. i form av en felaktig uppgift i form av uppgift X och en utelämnad uppgift i form av uppgift Y. Den felaktiga uppgiften X har orsakat att tilläggsskatt inte påförts trots att det fanns grund för det.

Det fiktiva skattetillägget är i det här fallet 200 000 kronor. Utöver detta fiktiva skattetillägg ska ett tillägg göras med ett belopp som motiveras av övriga brister på mellan 250 000 kronor och 5 miljoner kronor. Den utelämnande uppgiften Y har påtagligt ökat risken för att skatt skulle undandras. Denna allvarliga brist medför att rapportavgiften, med beaktande av det fiktiva skattetillägget på 200 000 kronor, bestäms till 5,2 miljoner kronor. Även i detta fall överstiger det samlade beloppet för rapportavgiften 5 miljoner kronor.

Exemplet är hämtat i förkortad form från prop. 2023/24:32 s. 665.

Rättelse på eget initiativ

Om den rapporterande enheten har rättat bristerna i tilläggsskatterapporten på eget initiativ ska ingen rapportavgift tas ut (49 e kap. 3 § SFL). Vad gäller frågan om när en rättelse har skett på eget initiativ kan ledning hämtas från vad som gäller för skattetillägg (prop. 2023/24:32 s. 419). Se Vid rättelse på eget initiativ under När får ett skattetillägg inte tas ut?

Befrielse från rapportavgift

Rapportavgift är tillsammans med förseningsavgift, skattetillägg, återkallelseavgift, dokumentationsavgift, rapporteringsavgift, plattformsavgift och kontrollavgift en särskild avgift (3 kap. 17 § SFL). Det innebär att bestämmelserna om befrielse från särskilda avgifter ska tillämpas när Skatteverket tar ut en rapportavgift.

Om det är oskäligt att ta ut en rapportavgift med fullt belopp ska Skatteverket helt eller delvis befria från rapportavgiften (51 kap. 1 § SFL).

Vid befrielsebedömningen kan eventuella tilläggsupplysningar som kommit in till Skatteverket med koppling till tilläggsskatterapporten beaktas. Hänsyn till att sådana tilläggsupplysningar lämnats bör kunna tas om koncernenheten t.ex. har gjort en felbedömning av de faktiska förhållandena (prop. 2023/24:32 s. 432).

Kompletterande information

• Beslut om rapportavgift.
• Ett beslut om rapportavgift ska fattas av en särskilt kvalificerad beslutsfattare (SKB).