Justeringsperiod

Hur lång är justeringsperioden?

Man ska bara justera avdraget för ingående skatt om användningen av en investerings­vara har ändrats eller en överlåtelse skett inom en viss tid, nämligen inom den s.k. justerings­perioden (15 kap. 10 § ML).

Tio år för fastigheter inklusive hyres- och bostadsrätter

För fastigheter, hyresrätter och bostadsrätter är justeringsperioden tio år. Justeringsperioden beräknas för varje byggåtgärd för sig om den ingående skatten på kostnaden för sådana åtgärder eller avdrag för uttagsbeskattning uppgår till minst 100 000 kr efter den sammanläggning som i vissa fall ska ske för att bedöma om det är en investeringsvara (15 kap. 10 § 1 och 2 ML).

Fem år för andra investeringsvaror än fastigheter

För maskiner, inventarier och liknande anläggnings­tillgångar, d.v.s. andra investeringsvaror än fastigheter, är justerings­perioden fem år (15 kap. 10 § 3 ML).

När börjar justeringsperioden?

Justeringsperioden räknas från olika tidpunkter och beror bland annat på om investerings­varan är en fastighet eller en annan investeringsvara.

När byggåtgärd skett eller avdrag gjorts för fastigheter

Det beskattningsår då ny-, till- eller ombyggnaden har skett eller avdraget gjorts ska alltid räknas in i justerings­perioden (15 kap. 11 § ML).

Ny-, till- eller ombyggnad ska anses ha skett under det beskattningsår som fastigheten har kunnat tas i bruk efter åtgärderna. Vid bygg- eller anläggnings­entreprenader anses ny-, till- eller ombyggnad ha skett det beskattningsår då slutbesiktning eller någon annan jäm­förlig åtgärd har gjorts (15 kap. 11 § andra stycket ML). En jämförlig åtgärd kan vara att inflyttning har skett.

Avsikten är att justeringen av avdraget för ingående skatt ska vara oberoende av hur mer­värdes­skatten redovisas under uppförandet av en byggnad. Det som är viktigt är att all ingående skatt som kan hänföras till samma åtgärd kommer att omfattas av bestämmelserna (prop. 1999/2000:82 s. 131). Justeringsperioden börjar därför vid ovan nämnda tidpunkter för samtliga förvärv som är ett led i byggåtgärden och som inte utgörs av sådana åtgärder att de i sig är själv­ständiga investeringsvaror.

En särskild regel gäller för de fall ändrad användning eller överlåtelse har skett redan innan fastigheten har kunnat tas i bruk alternativt innan slutbesiktning eller annan jämförlig åtgärd har vidtagits. Då anses ny-, till- eller ombyggnaden ha skett det år avdrag gjorts för ingående skatt på bygg­åtgärden (15 kap. 11 § andra stycket ML). En sådan situation kan vara när frivillig beskattning medgetts under ett uppförandeskede och fastig­heten överlåts innan färdigställandet.

För fastigheter och lägenheter som varit föremål för uttags­beskattning enligt 5 kap. 32 § ML ska justerings­perioden räknas från det att avdrag har gjorts för den s.k. uttagsmomsen (15 kap. 10 § 2 ML).

En förvärvare av en fastighet kan i vissa fall överta överlåtarens rättighet och skyldighet att justera avdrag för ingående skatt. I sådana fall ska justerings­perioden för den nya ägaren räknas från den tidigare ägarens tidpunkt för en ny-, till- eller ombyggnadsåtgärd eller ett avdrag som medförde att det blev en investeringsvara (prop. 1999/2000:82 s. 110).

Den som tillämpar bestämmelserna om frivillig beskattning för fastighetsupplåtelse kan i vissa fall medges s.k. retroaktivt avdrag för ingående skatt på ny-, till- eller ombyggnad. Det kan avse åtgärder som hyresvärden själv har utfört eller låtit utföra och åtgärder som en tidigare ägare av fastigheten har utfört eller låtit utföra. Justerings­perioden för den ingående skatten som en hyresvärd gör avdrag för enligt bestämmelserna om retroaktivt avdrag räknas från ingången av det beskattningsår då avdragsrätten har inträtt (12 kap. 29 § andra stycket ML). Det innebär att justerings­perioden för en och samma byggåtgärd kan börja vid olika tidpunkter. Avdragsrätten för en byggåtgärd kan nämligen inträda under olika år om den skattepliktiga uthyrningen inträder successivt för olika lokaler.

Från förvärvet eller importen för andra investeringsvaror än fastigheter

För andra investeringsvaror än fastigheter, hyresrätter och bostadsrätter räknas justerings­perioden från tidpunkten för förvärvet eller importen (15 kap. 10 § 3 ML). Beskattningsåret då förvärvet eller importen har skett ska räknas in i justeringsperioden (15 kap. 11 § första stycket ML).

Med tidpunkten för förvärvet anses normalt det tillfälle när ett avtal om äganderätts­övergång träffas.

Avdraget ska justeras för den återstående tiden av justeringsperioden

Avdraget för ingående skatt ska justeras för återstoden av justerings­perioden. I denna återstående tid ska man räkna in det beskattningsår då använd­ning­en av investerings­varan ändras eller överlåtelse av den sker (15 kap. 14 § ML).

En överlåtelse får anses inträffa när ett civilrättsligt bindande överlåtelseavtal ingåtts. Vid försäljning av fastigheter innebär detta alltså att överlåtelsen i regel anses ha skett vid tidpunkten för upprättande av köpekontrakt.

Övergångsbestämmelser med anledning av den ändrade definitionen av fastighets­begreppet

Den 1 januari 2017 ändrades definitionen av fastighets­begreppet i ML. Det kan uppkomma situationer där bestämmelserna om justering av avdrag för ingående skatt påverkas av denna ändring. Exempelvis kan en investeringsvara som var fastighet innan den 1 januari 2017 anses som lös egendom efter detta datum eller tvärt om. Det finns övergångs­bestämmelser som reglerar hur justeringsperioden ska beräknas i sådana fall.

Enligt övergångs­bestämmelserna gäller fortfarande äldre bestämmelser för justering av avdrag för investeringsvaror där justerings­perioden (tidigare kallad korrigerings­tiden) påbörjades innan den 1 januari 2017. Det gäller även efter införandet av den nya mervärdesskatte­lagen den 1 juli 2023 (punkterna 13–14 i ikraftträdande- och övergångs­bestämmelserna för ML [2023:200]). Övergångs­bestämmelserna innebär följande:

• Vid en överlåtelse av en investeringsvara sker justering enligt de bestämmelser som gäller vid tiden för överlåtelsen.
• Om en investeringsvara, eller en del av en investeringsvara, vid tidpunkten för förvärvet eller byggåtgärden i mervärdesskatte­hänseende var en fastighet enligt ML men vid tidpunkten för överlåtelsen eller den ändrade användningen inte längre är en fastighet, ska justerings­perioden för investeringsvaran vara tio år.
• Om en investeringsvara, eller en del av en investeringsvara, vid tidpunkten för förvärvet eller byggåtgärden i mervärdesskatte­hänseende inte var en fastighet enligt ML men vid tidpunkten för överlåtelsen eller den ändrade användningen är en fastighet, ska justerings­perioden för investeringsvaran vara fem år. Det kan därmed inte längre bli aktuellt med justering av avdraget för ingående skatt för en sådan investeringsvara.

I övrigt ska äldre bestämmelser fortfarande gälla för mervärdesskatt som avser tiden innan ikraftträdandet. Övergångs­bestämmelsernas konsekvenser framgår av proposition 2016/17:14 s. 39–40 och proposition 2022/23:46 s. 334.