Inkomstbeskattning av samfälligheter

Vem är skattskyldig för en samfällighet?

Inkomstbeskattningen utgår från principen att en samfällighet är en oskiljaktig del av de fastigheter som är delägare i samfälligheten.

Skattesubjekt för delägarförvaltade samfälligheter

En delägarförvaltad samfällighet är alltid delägarbeskattad.

Skattesubjekt för föreningsförvaltade samfälligheter

Vem som är skattskyldig för samfälligheter som förvaltas av en samfällighetsförening eller motsvarande regleras i 6 kap. 6 § första och andra styckena inkomstskattelag (1999:1229), IL.

Samfälligheter som är föreningsförvaltade kan inkomstbeskattas på två olika sätt:

• föreningsbeskattning
• delägarbeskattning.

En samfällighet som förvaltas av en svensk juridisk person (samfällighetsförening eller motsvarande) är föreningsbeskattad om associationen bildats enligt en författning eller på liknande sätt för att förvalta en mark- eller regleringssamfällighet som är en särskild taxeringsenhet (6 kap. 6 § första stycket IL).

En ledningsassociation är med andra ord skattesubjekt om tre förutsättningar är uppfyllda:

• Associationen ska ha bildats enligt en författning eller på liknande sätt för att förvalta en samfällighet.
• Samfälligheten är en mark- eller regleringssamfällighet.
• Den mark som förvaltas av samfälligheten är en särskild taxeringsenhet vid fastighetstaxering.

Samfällighetsföreningar som inte uppfyller alla tre förutsättningarna är delägarbeskattade (6 kap. 6 § andra stycket IL). Det vanligaste är att samfällighetsföreningar är delägarbeskattade.

Vad avses med ”bildats enligt en författning eller på liknande sätt för att förvalta en samfällighet”?

Av förarbetena till skattelagstiftningen framgår att bestämmelsen i 6 kap. 6 § första stycket IL inte bara omfattar samfällighetsföreningar utan även andra juridiska personer som bildats före den 1 juli 1974 för att förvalta en sådan marksamfällighet eller regleringssamfällighet som är en särskilt taxeringsenhet (prop. 1975:48 s. 143–144).

Uttrycket ”enligt en författning … för att förvalta en samfällighet” syftar på en juridisk person som bildats som ledningsorgan för en samfällighet med stöd av fastighetsrättslig lagstiftning. Bestämmelsen omfattar med andra ord inte juridiska personer som bildats med stöd av associationsrättsliga författningar utan inriktning på samfälligheter, t.ex. aktiebolagslagen, lagen om ekonomiska föreningar, med flera associationsrättsliga lagar utan fastighetsrättslig inriktning. Med ”eller på liknande sätt” avses ledningsorgan som bildats med stöd av äldre rättsregler, kända eller bortglömda.

Personer som är jämställda med samfällighetsföreningar

Exempel på sådana juridiska personer som omfattas av uttrycket ”som bildats enligt en författning …” är bl.a. bysamfälligheter med ett reglemente som är fastställt av häradsrätt enligt lagen (1921:299) om förvaltning av bysamfälligheter och därmed jämförliga samfällda ägor och rättigheter, och LGA-föreningar som bildats med stöd av lagen (1966:700) om vissa gemensamhetsanläggningar.

Exempel på ledningsorgan som omfattas av uttrycket ”eller på liknande sätt” skulle kunna vara ledningsassociationer bildade under medeltiden. Förmodligen kan en häradsallmänning enligt lagen (1952:166) om häradsallmänningar hänföras till denna grupp.

I förarbetena anges att häradsallmänningar och besparingsskogar är föreningsbeskattade (prop. 1975:45 s. 140 f.).

Personer som är inte jämställda med samfällighetsföreningar

Bestämmelserna i 6 kap. 6 § IL är med andra ord inte tillämpliga på en juridisk person som har fått i uppdrag att förvalta samfällighet av en delägarförvaltad samfällighet.

I en sådan situation är samfälligheten alltid delägarbeskattad. Eftersom den juridiska personen inte omfattas av bestämmelserna i 6 kap. 6 § IL beskattas den enligt de vanliga inkomstskattereglerna som gäller för respektive associationsform.

Handelsbolag och kommanditbolag kan inte jämställas med en samfällighetsförening eftersom inkomstskattelagens bestämmelser om juridiska personer inte ska tillämpas på dem (2 kap. 3 § IL).

Samfällighetens ändamål har avgörande betydelse

Samfälligheter kan lite förenklat delas in i olika grupper utifrån deras ändamål och karaktär. Huvudkategorierna är:

• anläggningssamfälligheter
• marksamfälligheter
• rättighetssamfälligheter.

Vad som kännetecknar de olika inriktningarna presenteras kortfattat på Vad är en samfällighet?.

Anläggningssamfälligheter

En renodlad anläggningssamfällighet är alltid delägarbeskattad, oavsett om den är delägar- eller föreningsförvaltad. Detta beror på att samfälligheten inte är en marksamfällighet (6 kap. 6 § IL).

Vägsamfälligheter

En renodlad vägsamfällighet är alltid delägarbeskattad, även om den leds av en samfällighetsförening. Detta beror på att en vägsamfällighet primärt är en anläggningssamfällighet. Vidare fastställs inget taxeringsvärde för en enskild väg som ingår i en samfällighet (4 kap. 10 § första stycket FTL).

En samfällighetsförening som endast har till ändamål att förvalta en eller flera gemensamma vägar kan därmed inte vara skattesubjekt vid inkomstbeskattning (6 kap. 6 § första stycket IL motsatsvis).

En juridisk person som förvaltar en vägsamfällighet utan att vara en samfällighetsförening eller liknande, kan inte omfattas av bestämmelserna i 6 kap. 6 § IL. Associationen är inte att betrakta som en samfällighetsförening utan är i stället att se som en fristående uppdragstagare i förhållande till samfälligheten. En sådan person beskattas enligt de regler som gäller för vanliga juridiska personer med de tillägg och undantag som finns för respektive associationsform.

Med samfällighetsförening som bildats enligt en författning eller på liknande sätt för att förvalta en vägsamfällighet betraktas eller jämställs t.ex. följande juridiska personer.

• samfällighetsföreningar enligt lag (1973:1150) om förvaltning av samfälligheter
• LGA-föreningar enligt lag (1966:700) om vissa gemensamhetsanläggningar
• vägföreningar och vägsamfälligheter enligt lag (1939:608) om enskilda vägar
• föreningar enligt lag (1926:352) om enskilda vägar
• föreningar med reglemente fastställt av häradsrätt enligt bysamfällighetslag (1921:299).

Marksamfälligheter

För marksamfälligheter som taxerats vid fastighetstaxeringen innebär reglerna att det är den juridiska person som förvaltar marksamfälligheten som beskattas.

Blandfall – när en samfällighet har karaktär av både anläggnings- och marksamfällighet

En samfällighetsförening kan inte samtidigt vara både delägarbeskattad och föreningsbeskattad. Den är antingen eller. Vid inkomstbeskattningen behandlas en flerändamålssamfällighets­förening med andra ord som en helhet. Är en flerändamåls­sam­fällighetsförening föreningsbeskattad, är den skattskyldig för alla de förvaltade samfälligheterna.

En samfällighets karaktär av anläggnings- eller marksamfällighet bedöms utifrån samfällighetens ändamål. I de flesta fall föreligger inga svårigheter att avgöra om en samfällighet har karaktär av anläggnings- eller marksamfällighet. I normalfallet framgår ändamålet av samfällighetsföreningens stadgar och även av de handlingar som upprättats i samband med att samfälligheten bildades. Det finns samfälligheter som har fler än ett ändamål, s.k. flerändamålssamfälligheter. Detta innebär att det finns situationer där en samfällighet kan betraktas både som anläggningssamfällighet och som mark­samfällighet.

Det är inte helt ovanligt att en anläggningssamfällighet omfattar mark. Anledningarna varierar. Det vanligaste bör vara att den mark samfällighetens anläggning är belägen på ingår i samfälligheten. I en sådan situation är samfälligheten regelmässigt att se som en anläggningssamfällighet.

Det finns även situationer där en samfällighet omfattar mark av någon annan anledning. Det kan till exempel handla om att en anläggning endast upptar en mindre del av den mark anläggningen är belägen på eller att en entreprenör som skapat ett område fått en liten bit mark över och så att säga skänkt den till samfälligheten. Det kan också vara så att förhållandena ändrats utan att detta framgår av förrättningen och samfällighetsföreningens stadgar. Exempel på detta kan vara att samfällighetsföreningens verksamhet förändrats utan att stadgarna ändrats eller att överskottslikviditet har placerats i mark.

I lagtexten anges att bestämmelserna om föreningsbeskattning förutsätter bl.a. att den juridiska personen, samfällighetsföreningen eller motsvarande, bildats för att förvalta en mark- eller regleringssamfällighet som uppfyller vissa förutsättningar (6 kap. 6 § första stycket IL). I blandfall innebär detta att bedömningen av om en samfällighet är en mark- eller anläggningssamfällighet är kopplad till samfällighetsföreningens ändamål. Det avgörande är om samfällighetsföreningen har till (del)ändamål att förvalta minst en sådan marksamfällighet som uppfyller förutsättningarna. För att en samfällighetsförening som förvaltar en flerändamålssamfällighet ska föreningsbeskattas krävs därför inte att den till övervägande del bildats för att förvalta en markanläggning. För föreningsbeskattning fordras endast att den juridiska personen har till ändamål att förvalta en marksamfällighet. Hur stor andel denna utgör av den juridiska personens samlade ändamål saknar betydelse. En samfällighetsförening som visserligen inte bildades för att förvalta en sådan marksamfällighet men som ändrat sina stadgar på så sätt att den har till ändamål att förvalta en sådan marksamfällighet är föreningsbeskattad förutsatt att de ändrade stadgarna registrerats hos lantmäteriet samtidigt som övriga förutsättningar för föreningsbeskattning är uppfyllda.

Regleringssamfälligheter

Regleringssamfälligheter är vattenregleringssamfälligheter (prop. 1975:48 s. 79–80, jfr 5 kap. lag [1998:812] med särskilda bestämmelser om vattenverksamhet).

Rättighetssamfälligheter

En renodlad rättighetssamfällighet är alltid delägarbeskattad. Det beror på att en renodlad rättighetssamfällighet inte är en marksamfällighet (6 kap. 6 § IL).

Fiskevårdsområden

En fiskevårdsområdesförening är alltid delägarbeskattad (prop. 1975:48 s. 145). Delägarbeskattningen omfattar de som är ägare till delägarfastigheter i ett fiskevårdsområde. Delägarbeskattningen omfattar enligt Skatteverket med andra ord inte övriga medlemmar i en fiskevårdsområdesförening (6 kap. 6 § IL).

Viltvårdsområden inklusive jaktvårdsområden

En viltvårdsområdesförening är alltid delägarbeskattad (prop. 1975:48 s. 145). Delägarbeskattningen avser de som är ägare till delägarfastigheter i ett viltvårdsområde. Delägarbeskattningen omfattar enligt Skatteverkets uppfattning med andra ord inte övriga medlemmar i en viltvårdsområdesförening (6 kap. 6 § IL).

Fastighetstaxering

En av förutsättningarna för att en samfällighetsförening ska vara föreningsbeskattad är att fastighetstaxeringen har fastställts för marken, se sidan Fastighetstaxering med undersidor. I vissa situationer ska samfälligheter inte fastighetstaxeras:

• Marksamfällighet ska inte utgöra taxeringsenhet om delägarfastigheterna uteslutande eller så gott som uteslutande, 90 procent eller mer, är småhusfastigheter eller ägarlägenhetsfastigheter (4 kap. 10 § första stycket FTL).
• Samfällighet som avser enskild väg utgör inte taxeringsenhet (4 kap. 10 § första stycket FTL).
• Samfällighet som har ett ringa ekonomiskt värde utgör inte taxeringsenhet (4 kap. 10 § första stycket FTL).
• Regleringssamfälligheter utgör inte taxeringsenheter (4 kap. 10 § FTL).

Samfällighetsföreningar – beskattning

Samfällighetsföreningar är antingen delägarbeskattade eller föreningsbeskattade (6 kap. 6 § IL).

Delägarbeskattade samfällighetsföreningar

Delägarbeskattade samfällighetsföreningar är inte skattskyldiga till inkomstskatt. I stället beskattas delägarna (6 kap. 6 § andra stycket IL).

Delägarbeskattning utesluter inte deklarationsskyldighet för andra skatter och avgifter som redovisas i inkomstdeklaration

En delägarbeskattad samfällighetsförening ska inte lämna inkomstdeklaration för de inkomster som uppkommit i föreningen eftersom föreningen inte är skattskyldig för inkomsterna (30 kap. 4 § 3 SFL motsatsvis).

En samfällighetsförening kan vara skyldig att lämna inkomstdeklaration även om den är delägarbeskattad. Deklarationsskyldigheten kan avse skatt- och avgiftsskyldighet för t.ex. statlig fastighetsskatt, kommunal fastighetsavgift, avkastningsskatt på pensionsmedel eller särskild löneskatt (30 kap. 4 § första stycket 4 SFL).

Föreningsbeskattade samfällighetsföreningar

Den som förvaltar en fastighet på det sätt som anges i 1 kap. 5 § FTL räknas som fastighetsägare (2 kap. 7 § IL). Det gäller en juridisk person, vanligen en samfällighetsförening, som förvaltar en samfällighet och som enligt 6 kap. 6 § första stycket IL är skattskyldig för samfällighetens inkomster.

Inkomsterna i en föreningsbeskattad samfällighet beskattas hos den förening som förvaltar samfälligheten. Samtliga inkomster och utgifter räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. En samfällighetsförening som är skattskyldig till inkomstskatt är i huvudsak skattskyldig enligt de allmänna reglerna för inkomstslaget näringsverksamhet. Ett syfte bakom det nuvarande regelverket är att om möjligt åstadkomma enkelbeskattning. I syfte att undvika att en inkomst beskattas två gånger – både hos föreningen och delägarna (dubbelbeskattning) – får föreningarna dra av lämnad utdelning.

I den utsträckning det finns särskilda regler för juridiska personer gäller i huvudsak samma beskattningsregler som för aktiebolag. Förutom de allmänna reglerna och ett antal särregler för samfällighetsföreningar innehåller inkomstskattelagen ett antal regler som endast är tillämpliga om den skattskyldiga har viss associationsform. Endast ett fåtal av dessa regler är tillämpliga på samfällighetsföreningar. Exempelvis kan en samfällighetsförening dra av föregående års underskott, göra avdrag för värdeminskningar och för avsättningar till periodiseringsfonder.

Exempel på regler som inte är tillämpliga är bestämmelserna om underprisöverlåtelser (23 kap. 4 § IL), näringsbetingade andelar (24 kap. 43 § IL) och koncernbidrag (35 kap. 2 § IL). De olika omstruktureringsreglerna är vanligtvis inte tillämpliga.

Här behandlas några av de vanligaste reglerna kortfattat med fokus på frågan om regeln är eller inte är tillämplig på samfällighetsföreningar.

Avgifter från delägare (13 kap. IL)

Som skattepliktig intäkt räknas de driftbidrag eller avgifter för att täcka löpande kostnader delägarna lämnar till samfällighetsföreningen. Renodlade tillskott inkomstbeskattas däremot inte hos mottagande samfällighetsförening. (Prop. 1975:48 s. 144).

Kapitalvinster (13 kap. IL)

Högsta förvaltningsdomstolen har i ett mål beskattat en samfällighetsförening och inte ägaren till delägarfastigheten för kapitalvinsten för avyttring av en samfälld fastighet. Föreningen medgavs avdrag för det den betalat ut till fastighetsägaren, som i sin tur beskattades i inkomstslaget näringsverksamhet för utdelningen (RÅ 1998 not. 250).

Omständigheterna var följande: Ägaren ägde en näringsfastighet som ingick i en marksamfällighet. Ägaren hade delvis genom arv, delvis genom köp förvärvat fastigheten. Fastigheten kom 1974 att ingå i en samfällighet som bildats med stöd av bestämmelserna i 6 kap. FBL, en s.k. gemensamhetsskog. Samfälligheten förvaltades av en samfällighets­förening. Den samfällda marken avyttrades genom en fastighetsreglering 1996, och föreningen gjorde då en utbetalning till delägarna. Den sökande delägaren ansåg att utbetalningen var en återbetalning av det värde han tillskjutit till föreningen genom överföringen av fastigheten. Det fanns inte någon avdragsrätt för fastighetens omkostnadsbelopp vid tillskottstillfället.

I ansökan om förhandsbesked frågade delägaren om han eller föreningen skulle beskattas för kapitalvinst på grund av avyttringen, och i vilken mån han kunde få avdrag för sin anskaffningsutgift för fastigheten. Skatterättsnämnden, och senare även Högsta förvaltnings­domstolen, anförde att samfälligheten var ett skattesubjekt och att föreningen skulle anses som ägare av delägarens fastighet (1 kap. 5 § FTL). Med anledning av detta var föreningen, och inte delägaren, skattskyldig för avyttringen av den samfällda marken, även om äganderätten till den samfällda marken civilrättsligt var knuten till de fastigheter som hade del i samfälligheten. För den utbetalning föreningen gjorde till delägaren, hade föreningen avdragsrätt såsom för utdelning och delägaren skulle ta upp motsvarande belopp som inkomst av näringsverksamhet. Det fanns ingen rätt att dra av anskaffningsutgiften för fastigheten från utdelningen.

Bokföringsmässiga grunder (14 kap. IL)

Föreningen ska beräkna sitt skattemässiga resultat utifrån bokföringsmässiga grunder. Det innebär att föreningen ska ta upp och dra av inkomster och utgifter som intäkter och kostnader för det år som de hör till. En inkomst ska tas upp det år den enligt god redovisningssed ska redovisas som intäkt i räkenskaperna, även om betalning ännu inte kommit in. Motsvarande gäller för utgifterna. Föreningen ska dessutom ta hänsyn till fordringsposter och skuldposter.

Skogsavdrag och skogskonton (21 kap. IL)

En samfällighetsförening eller motsvarande förvaltare får göra skogsavdrag vid försäljning av skog på en fastighet som är taxerad som en lantbruksenhet (21 kap. 4–20 §§ IL). Skogsavdrag beräknas med utgångspunkt i skogens anskaffningsvärde, avdragsutrymmet och den avdragsgrundande skogsintäkten.

En samfällighetsförening kan inte få avdrag för insättning på ett skogskonto eftersom bestämmelserna om skogskonton inte är tillämpliga på juridiska personer (21 kap. 21 § IL).

Underprisöverlåtelser (23 kap. IL)

De särskilda reglerna om undantag från uttagsbeskattning (22 kap. IL) p.g.a. underprisöverlåtelse (23 kap. 9 § IL) är inte tillämpliga på samfällighetsföreningar (23 kap. 4 § IL motsatsvis).

I ett förhandsbesked från Skatterättsnämnden prövades frågan om utdelningsbeskattning. Även här var det fråga om en besparingsskog som skulle slås samman med ett antal andra besparingsskogar, i syfte att uppnå en förbättrad fastighetsstruktur och ett rationellare skogsbruk. Sammanslagningen skulle gå till så att samtliga tillgångar i de överlåtande besparingsskogarna skulle överlåtas till en övertagande besparingsskog. De överlåtande besparingsskogarna upphörde efter överlåtelsen och delägarna i de överlåtande besparingsskogarna blev i stället delägare i den övertagande besparingsskogen. Överlåtelserna omfattade bl.a. skogsfastigheter, värdepapper, fordringar och kontanta medel. Överföringen av fastigheterna skedde genom fastighetsreglering enligt 5 kap. 1 § FBL. Det skulle inte betalas någon ersättning vare sig för fastigheterna eller för övriga tillgångar.

Även här ansåg Skatterättsnämnden att besparingsskogen skulle uttagsbeskattas för överlåtelsen, utom för de kontanta medlen och fastigheten som överfördes genom fastighetsreglering. En överföring av kontanta medel i anslutning till en överlåtelse av tillgångar till underpris, kan i sig inte föranleda någon uttagsbeskattning (RÅ 2000 not. 86). Om överlåtelsen är skattefri uttagsbeskattas den inte heller. Skogsfastigheterna överförs genom fastighetsreglering enligt 5 kap. 1 § FBL utan ersättning. En kapitalvinst som uppkommer vid en sådan överföring ska bara tas upp om den kontanta ersättningen överstiger 42 000 kr (45 kap. 5 § första stycket IL); för beskattningsår som påbörjats före den 1 januari 2024 är beloppsgränsen 5.000 kr. Eftersom köparen inte skulle betala någon ersättning, är kapitalvinsten vid fastighetsöverföringen skattefri och ska inte uttagsbeskattas (SRN 2005-12-19).

När det gällde utdelningsbeskattningen av delägarna i de överlåtande föreningarna ansåg Skatterättsnämnden att det inte fanns någon uttrycklig föreskrift om undantag från utdelningsbeskattning i det aktuella fallet. Det var här fråga om en omstrukturering mellan juridiska personer som inte var föremål för dubbelbeskattning, eftersom en besparingsskog ska dra av den utdelning som lämnas till delägarna (39 kap. 29 § IL). Principen för enkelbeskattning är att första ledet av dubbelbeskattningen neutraliseras. När man överför en fastighet genom fastighetsreglering där överföringen uppfyller villkoren i 45 kap. 5 § första stycket IL bortfaller beskattningen helt. Med hänsyn till detta och till omständigheterna i övrigt är Skatterättsnämndens mening att överlåtelsen av tillgångarna inte ska anses som en utdelning som ska beskattas hos delägarna i de överlåtande besparingsskogarna. Förhandsbeskedet överklagades inte av Skatteverket.

Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked prövat frågan om uttags- och utdelningsbeskattning när en besparingsskog överlät aktier i två kraftverksbolag till ett dotterbolag enligt lagen (1952:167) om allmänningsskogar i Norrland och Dalarna. Aktierna skulle överlåtas mot en ersättning som var lägre än aktiernas marknadsvärde. En besparingsskog kan inte räknas till något av de subjekt som tas upp i 23 kap. 4 § IL och som omfattas av begreppet företag när det gäller underprisöverlåtelser. En besparingsskog kan därför inte vara part i en underpris­överlåtelse utan beskattnings­konsekvenser. Besparingsskogen skulle därför uttagsbeskattas för skillnaden mellan aktiernas marknadsvärde och ersättningen. Däremot skulle inte delägarna i besparingsskogen utdelningsbeskattas på grund av överlåtelsen. Någon motivering till detta lämnades inte av Skatterättsnämnden. Däremot skedde inte någon förändring av värdet på delägarnas andel i besparingsskogen genom överlåtelsen. Högsta förvaltningsdomstolen gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden och fastställde förhandsbeskedet (RÅ 2007 not. 32).

Näringsbetingade andelar (24 kap. IL)

De regler i inkomstskattelagen som förutsätter att en andel är näringsbetingad är inte tillämpliga på andelar som ägs av en samfällighetsförening (24 kap. 32 § IL motsatsvis).

I ett förhandsbesked från Skatterättsnämnden prövades frågan om en besparingsskog kunde ta emot skattefri utdelning från ett aktiebolag enligt dåvarande 24 kap. 15 § IL (se numera 24 kap. 31–35 §§ IL). Besparingsskogen ägde 33 procent av aktierna i ett aktiebolag vars verksamhet var vidareförädling av sågade varor. Enligt Skatterättsnämnden framgår det av 24 kap. 32 § IL (dåvarande 24 kap. 15 § IL) vilka skattesubjekt som inte ska ta upp utdelning på näringsbetingade aktier. Besparingsskogar ingår inte bland de uppräknade subjekten. Besparingsskogen var därför inte befriad från skatt för utdelning på aktierna i aktiebolaget (SRN 2001-06-13).

Näringsbidrag (29 kap. IL)

Allmänningsskogar enligt lagen (1952:167) om allmänningsskogar i Norrland och Dalarna kan lämna näringsbidrag (29 kap. 2 § IL).

Om en samfällighetsförening får näringsbidrag är matchningsprinciperna i 29 kap. IL tillämpliga.

Utdelning till delägare (39 kap. IL)

En samfällighetsförening har avdragsrätt för den utdelning den lämnar till samfällighetens delägarfastigheter. Föreningen ska göra avdraget det beskattningsår beslutet om utdelningen avser, oavsett när utdelningen betalas ut (39 kap. 29 § IL). Med utdelning avses det belopp som efter ett särskilt beslut betalas till delägarfastigheterna i förhållande till deras andelstal i samfälligheten. För avdragsrätten är det ingen skillnad om utdelningen gäller redan beskattade vinstmedel eller kommer från inkomster som inte är skattepliktiga hos samfällighetsföreningen.

Exempel: utdelning av outnyttjad årsavgift

Samfällighetsföreningen A har kalenderår som räkenskapsår. Föreningen tog år 1 ut årsavgifter från delägarna med 500 000 kr. Vid årets slut hade endast 400 000 kr använts. Föreningens resultat uppgick till 100 000 kr. Vid ordinarie föreningsstämma år 2 beslutade stämman att dela ut 100 000 kr till delägarna. Vid beräkning av skattepliktig inkomst år 1 medges avdrag för det belopp som delades ut år 2.

Exempel: utdelning av upparbetad vinst

Samfällighetsföreningen B har kalenderår som räkenskapsår. Föreningen sålde år 1 timmer. Vinsten uppgick till 100 000 kr. Vid extra ordinarie föreningsstämma samma år beslutade stämman att dela ut 100 000 kr till delägarna. Vid beräkning av föreningens skattepliktiga inkomst år 1 medges avdrag för det belopp stämman beslutat dela ut.

Även om stämmobeslutet i stället fattas först på ordinarie föreningsstämma år 2 uppkommer avdragsrätt för föreningen beskattningsår 1.

Att rätt till avdrag i båda situationerna medges beskattningsår 1 förklaras av att avdragsrätten inte är knuten till tidpunkten för beslutet att dela ut utan till det beskattningsår beslutet om utdelning avser.

Andra juridiska personer än samfällighetsföreningar som förvaltar en samfällighet

Observera att det bara är en sådan juridisk person som bildats för att förvalta en samfällighet med stöd av en författning eller på liknande sätt som kan vara skattesubjekt enligt bestämmelserna i 6 kap. 6 § första stycket IL. Om en sådan juridisk person uppfyller samtliga förutsättningar för föreningsbeskattning, beskattas den enligt de regler som gäller för föreningsbeskattade samfällighets­föreningar. Om ledningsassociationen beskattas som en föreningsbeskattad samfällighets­förening beskattas delägarna enligt reglerna för föreningsbeskattade samfälligheter – beskattning av delägarna.

Juridiska personer som jämställs med samfällighetsföreningar

Exempel på juridiska personer som jämställs med samfällighets­föreningar är bland annat:

• besparingsskog
• häradsallmänning
• juridisk person med reglemente fastställt av häradsrätt enligt lag (1921:299) om förvaltning av bysamfälligheter och därmed jämförliga samfällda ägor och rättigheter
• LGA-förening enligt lag (1966:700) om vissa gemensamhetsanläggningar.

Personer som inte jämställs med samfällighetsföreningar

Bestämmelserna i 6 kap. 6 § IL är inte tillämpliga på en juridisk person som har fått i uppdrag att förvalta samfälligheten av en delägarförvaltad samfällighet. En sådan juridisk person inkomstbeskattas i stället enligt de regler som gäller för respektive associationsform.

Exempel på sådana juridiska personer är bland annat:

• aktiebolag
• ekonomiska föreningar
• handelsbolag
• ideella föreningar
• stiftelser.

Delägarna beskattas enligt reglerna för delägarbeskattade samfälligheter – beskattning av delägarna.

Delägarbeskattade samfälligheter – beskattning av delägarna

Andra samfälligheter än fastighetstaxerade marksamfälligheter och regleringssamfälligheter är alltid delägarbeskattade, d.v.s. det är ägarna till delägarfastigheterna som ska redovisa samfällighetens inkomster och utgifter (6 kap. 6 § andra stycket IL). Det gäller oavsett hur samfälligheten faktiskt förvaltas. Beskattningen för ägarna beror sedan på typen av delägarfastighet, om den är en privatbostadsfastighet eller en näringsfastighet.

Fördelningen av samfällighetens intäkter och kostnader görs utifrån delägarfastigheternas andelstal i samfälligheten.

Om en delägarfastighet har fler än en delägare beskattas delägarna var för sig utifrån de regler som gäller för delägaren och den karaktär fastigheten har hos delägaren.

Privatbostadsfastigheter beskattas i inkomstslaget kapital

Om delägarfastigheten är en privatbostadsfastighet, beskattas fastighetsägaren i inkomstslaget kapital.

Ägaren ska ta upp fastighetens andel av samfällighetens inkomster som är avkastning av kapital, d.v.s. ränteinkomst och utdelning. Inkomster behöver bara tas upp till den del de överstiger 600 kr; för beskattningsår som börjar efter den 31 december 2023 behöver inkomster bara tas upp till den del de överstiger 1 500 kr per delägarfastighet (42 kap. 29 § första stycket IL; SFS 2023:788). Den som är ägare till flera delägarfastigheter ska reducera den del av inkomsten som belöper på varje delägarfastighet med 1 500 kr. Om en delägarfastighet har flera delägare ska de först reducera inkomsten med 1 500 kr och sedan ta upp var sin del av den inkomst som bli kvar. Avdraget får inte överstiga fastighetens inkomstandel. Beloppet 1 500 kr är inte att se som ett gränsvärde utan har snarare karaktär av grundavdrag.

Fastighetsägaren får avdrag för sin andel av de ränteutgifter och tomträttsavgälder som samfälligheten har betalat. Om samfälligheten har återbetalat statligt räntebidrag, medges fastighetsägaren även avdrag för det (42 kap. 29 § andra stycket IL). Andra utgifter som antingen samfälligheten eller ägaren har haft, t.ex. driftbidrag som betalats till samfälligheten, är inte avdragsgilla för fastighetsägaren.

Om samfälligheten har fått statligt räntebidrag ska ägaren även ta upp det som inkomst (42 kap. 29 § andra stycket IL).

Om fastighetsägaren får en särskild utdelning från samfällighets­föreningen som förvaltar samfälligheten, så är den utdelningen inte skattepliktig.

Utöver ränteinkomster och utdelningar som samfälligheten har fått, ska fastighetsägaren även redovisa fastighetens andel av samfällighetens hyresintäkter och ersättningar vid försäljning av naturtillgångar (t.ex. grus) m.m. Fastighetsägaren kan inte göra avdrag för utgifterna för hyresupplåtelsen eller produkterna. I stället får varje fastighetsägare göra avdrag med 40 000 kr per år (42 kap. 30 § IL). Avdraget ska fördelas mellan ägarna om fastigheten ägs av flera. Från hyresintäkten medges även ett schablonavdrag som motsvarar 20 procent av intäkten för upplåtelsen. Avdraget får inte överstiga intäkten (42 kap. 31 § IL).

Kapitalvinster och kapitalförluster – privatbostadsfastighet

Även kapitalvinster och kapitalförluster från samfälligheten (t.ex. försäljning av värdepapper) ska tas upp av fastighetsägarna som om de själva sålt dessa (42 kap. 29 § tredje stycket IL). Om samfälligheten säljer t.ex. mark, gäller reglerna om försäljning av privatbostadsfastighet (42 kap. 29 § tredje stycket IL). Omkostnadsbeloppet kan i ett sådant fall beräknas enligt reglerna om delavyttring (45 kap. 19–23 §§ IL).

Överföring av mark eller andelar i en samfällighet genom fastighetsreglering enligt 5 kap. FBL och uppdelning i lotter genom klyvning enligt 11 kap. FBL, anses som avyttring av fastighet om överföringen helt eller delvis görs mot kontant ersättning. Kapitalvinstbeskattning görs inte vid ett byte av mark mot mark. Om det i ersättningen ingår både kontanter och mark, ska fastighetsägaren bara kapitalvinstbeskattas för den del av vinsten som avser den kontanta ersättningen. Fastighetsägaren ska inte ta upp kapitalvinsten om den kontanta ersättningen är högst 42 000 kr (45 kap. 5 § första stycket IL). Av kapitalvinsten ska bara så stor del tas upp som den kontanta ersättningen, minskad med 42 000 kr, utgör av den totala ersättningen minskad med 42 000 kr. Större belopp än den kontanta ersättningen minskad med 42 000 kr ska fastighetsägaren inte ta upp (45 kap. 5 § andra stycket IL). (För beskattningsår som påbörjats före den 1 januari 2024 uppgick beloppet inte till 42 000 kr utan 5 000 kr [SFS 2023:788].) Skattepliktig kapitalvinst är 22/30 av kapitalvinsten. Omkostnadsbeloppet beräknas enligt 45 kap. 19–22 §§ IL.

Om fastigheten senare avyttras anses omkostnadsbeloppet för fastigheten vid marköverföringen ha minskat med så stor andel, av omkostnadsbeloppet för den mark fastighetsägaren avstått från, som den kontanta ersättningen utgjort av den totala ersättningen för marken (45 kap. 25 § tredje stycket IL).

När ägaren till en delägarfastighet säljer fastigheten, får säljaren göra avdrag för fastighetens andel av samfällighetens kostnader för nybyggnad, tillbyggnad eller ombyggnad samt förbättrande reparationer och underhåll (45 kap. 11-12 §§ IL).

Näringsfastigheter beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet

Om delägarfastigheten är en näringsfastighet tas samfällighetens intäkter och kostnader upp som om de vore fastighetsägarens egna i inkomstslaget näringsverksamhet.

Driftbidrag från delägarfastigheterna till samfälligheten ska inte tas upp som intäkter av ägaren, och avdrag medges inte för de driftbidrag som betalats till samfälligheten. I stället får ägaren till näringsfastigheten göra avdrag för fastighetens andel av samfällighetens faktiska kostnader enligt reglerna i inkomstslaget näringsverksamhet. Det innebär bl.a. att en värdeminskning ska göras för samfällighetens tillgångar som om de var delägarfastighetens egna.

Om ägaren till delägarfastigheten ska beräkna ett avskrivnings­underlag för en byggnad på fastigheten ska även taxeringsvärdet på samfälligheten tas med, förutsatt att den är en egen registerenhet (19 kap. 11 § och 19 kap. 12 § andra stycket IL).

Utdelningar från samfällighetsföreningen som förvaltar samfälligheten till fastighetsägarna, är inte någon skattepliktig inkomst.

Ett överskott tas upp om intäkterna överstiger kostnaderna med 1 500 kr. För den som är ägare till flera delägarfastigheter gäller beloppsgränsen 1 500 kr för varje fastighet. Vid beräkningen ingår inte kapitalvinster och kapitalförluster (15 kap. 10 § IL). Beloppet 1 500 kr är ett gränsvärde (tröskelvärde) inte ett grundavdrag. För beskattningsår som börjat före den 1 januari 2024 uppgick gränsvärdet till 600 kr (punkt 2 av övergångsbestämmelserna till SFS 1923:788).

Kapitalvinster och kapitalförluster – näringsfastighet

Kapitalvinster och kapitalförluster från samfälligheten (t.ex. försäljning av värdepapper) ska av ägare till delägarfastighet (delägare) som är juridisk person tas upp enligt de regler som skulle ha gällt för ägaren vid en egen försäljning.

Kapitalvinster och kapitalförluster från en delägarbeskattad samfällighet ska för delägare som är enskild näringsidkare i normalfallet räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. Kapitalvinster och kapitalförluster avseende näringsfastigheter och näringsbostadsrätter räknas till inkomstslaget kapital. Om den fastighet som har del i samfälligheten är en lagertillgång hos en enskild näringsidkare, ska andel i delägarbeskattad samfällighet dock räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. (13 kap. 10 § jfr 13 kap. 4 § IL och prop. 1999/2000:2, del 2, s. 171)

Omkostnadsbeloppet beräknas enligt reglerna om delavyttring (45 kap. 19–23 §§ IL).

Överföring av mark eller andelar i en samfällighet genom fastighetsreglering enligt 5 kap. FBL och uppdelning i lotter genom klyvning enligt 11 kap. FBL, anses som avyttring av fastighet om överföringen helt eller delvis görs mot kontant ersättning. Kapitalvinstbeskattning görs inte vid ett byte av mark mot mark. Om det i ersättningen ingår både kontanter och mark, ska fastighetsägaren bara kapitalvinstbeskattas för den del av vinsten som avser den kontanta ersättningen. Fastighetsägaren ska inte ta upp kapitalvinsten om den kontanta ersättningen är högst 42 000 kr (45 kap. 5 § första stycket IL). Av kapitalvinsten ska bara så stor del tas upp som den kontanta ersättningen, minskad med 42 000 kr, utgör av den totala ersättningen minskad med 42 000 kr. Större belopp än den kontanta ersättningen minskad med 42 000 kr ska fastighetsägaren inte ta upp (45 kap. 5 § andra stycket IL). För beskattningsår som påbörjats före den 1 januari 2024 är beloppsgränsen 5 000 kr (SFS 2023:788). Omkostnadsbeloppet beräknas enligt 45 kap. 19–22 §§ IL.

Om fastigheten senare avyttras anses omkostnadsbeloppet för fastigheten vid marköverföringen ha minskat med så stor andel av omkostnadsbeloppet för den mark som fastighetsägaren avstått från, som den kontanta ersättningen utgjort av den totala ersättningen för marken (45 kap. 25 § tredje stycket IL).

När ägaren till delägarfastigheten säljer fastigheten, får säljaren göra avdrag för delägarfastighetens andel av samfällighetens kostnader för nybyggnad, tillbyggnad eller ombyggnad under innehavstiden, d.v.s. normalt det som delägaren har betalat i anläggningsbidrag.

Privatbostadsföretag som ägare till delägarfastigheten

Om ägaren till delägarfastigheten är ett privatbostadsföretag ska företaget ta upp fastighetens andel av samfällighetens inkomster i form av ränteinkomst och utdelning (d.v.s. avkastning av kapital). Fastighetsägaren behöver bara ta upp avkastningen till den del den överstiger 1 500 kr (39 kap. 26 § IL). För beskattningsår som påbörjats före den 1 januari 2024 600 kr. Privatbostadsföretag medges inte avdrag för driftbidrag som företaget betalat till samfälligheten.

En utdelning till privatbostadsföretaget från samfällighets­föreningen som förvaltar samfälligheten, är inte skattepliktig.

En samfällighet kan ha intäkter i form av upplåtelse av mark eller försäljning av naturtillgångar, d.v.s. intäkter från fastighetsinnehav. Privatbostadsföretaget ska inte ta upp dessa intäkter. För räkenskapsår som påbörjats efter den 1 januari 2007 anses dessa intäkter ingå i den skattefria fastighetsförvaltningen för privatbostadsföretag.

Kapitalvinster och kapitalförluster – privatbostadsföretag

Kapitalvinster och kapitalförluster från samfälligheten (t.ex. försäljning av värdepapper) som inte kommer från fastigheten, ska tas upp av privatbostadsföretaget.

Om samfällighetsföreningen säljer tillgångar, beskattas privatbostadsföretaget utifrån vad som skulle ha gällt om företaget själv sålt dem. Om samfälligheten t.ex. säljer mark, gäller reglerna för försäljning av näringsfastighet. Omkostnadsbeloppet kan i ett sådant fall beräknas enligt reglerna för delförsäljning.

Överföring av mark eller andelar i en samfällighet genom fastighetsreglering enligt 5 kap. FBL och uppdelning i lotter genom klyvning enligt 11 kap. FBL, anses som avyttring av fastighet om överföringen helt eller delvis görs mot kontant ersättning. Kapitalvinstbeskattning görs inte vid ett byte av mark mot mark. Om det i ersättningen ingår både kontanter och mark, ska privatbostadsföretaget endast kapitalvinstbeskattas för den del av vinsten som avser den kontanta ersättningen. Privatbostadsföretaget ska inte ta upp kapitalvinsten om den kontanta ersättningen är högst 42 000 kr (45 kap. 5 § första stycket IL). Av kapitalvinsten ska bara så stor del tas upp som den kontanta ersättningen, minskad med 42 000 kr, utgör av den totala ersättningen minskad med 42 000 kr. Större belopp än den kontanta ersättningen minskad med 42 000 kr ska privatbostadsföretaget inte ta upp (45 kap. 5 § andra stycket IL). För beskattningsår som påbörjats före den 1 januari 2024 är beloppsgränsen 5 000 kr (SFS 2023:788). Omkostnadsbeloppet beräknas enligt 45 kap. 19–22 §§ IL.

Om fastigheten senare avyttras, anses omkostnadsbeloppet för fastigheten genom marköverföringen ha minskat med så stor andel av omkostnadsbeloppet för den mark som fastighetsägaren avstått från, som den kontanta ersättningen utgjort av den totala ersättningen för marken (45 kap. 25 § tredje stycket IL).

När privatbostadsföretaget säljer delägarfastigheten, får privatbostadsföretaget göra avdrag för fastighetens andel av samfällighetens kostnader för nybyggnad, tillbyggnad eller ombyggnad.

Föreningsbeskattade samfälligheter – beskattning av delägarna

Ägarna till de delägarfastigheter som har andel i en samfällighet, är medlemmar i samfällighetsföreningen. Även om samfälligheten är föreningsbeskattad, kan det också bli fråga om beskattning av ägarna till delägarfastigheterna. Hur dessa beskattas, beror på vad för slags fastigheter ägarna innehar. Olika regler gäller om delägarfastigheten är en privatbostadsfastighet, en näringsfastighet eller om den ägs av ett privatbostadsföretag.

Om en delägarfastighet har fler än en delägare beskattas delägarna var för sig utifrån de regler som gäller för delägaren och den karaktär fastigheten har hos delägaren.

Privatbostadsfastigheter beskattas i inkomstslaget kapital

Om delägarfastigheten är en privatbostadsfastighet, ska utdelning som samfällighetsföreningen lämnar tas upp i inkomstslaget kapital av fastighetsägaren. Ägaren får inte göra avdrag för eventuella tillskott, avgifter eller bidrag till föreningen.

Vid försäljning av privatbostadsfastigheten medges avdrag för de kapitaltillskott t.ex. anläggningsbidrag som lämnats till föreningen. De ska ingå i fastighetens omkostnadsbelopp.

Näringsfastigheter beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet

Om delägarfastigheten är en näringsfastighet, ska fastighetsägaren ta upp utdelning från samfällighetsföreningen i inkomstslaget näringsverksamhet (13 kap. 10 § IL). I näringsverksamheten medges avdrag för de driftbidrag delägaren lämnar till samfällighetsföreningen. Anläggningsbidrag som fastighetsägaren lämnat till föreningen jämställs med tillskott och det får ägaren dra av vid kapitalvinstberäkningen om delägarfastigheten säljs. Bidraget ingår då i fastighetens omkostnadsbelopp.

Om delägarfastigheten ägs av en fysisk person gäller särskilda regler för utdelning från skogsbruk i samfällighetsföreningen. Utdelningen ska då jämställas med intäkter från skogsbruk som delägaren själv bedrivit (21 kap. 29 § IL). Det gäller om intäkten från skogsbruk är från samma räkenskapsår som utdelningen avser eller året dessförinnan. Intäkten kan därför läggas till grund för avdrag för skogskontoinsättning om förutsättningarna i övrigt är uppfyllda (prop. 1975:48 s. 144).

Högsta förvaltningsdomstolen har i ett förhandsbesked prövat beskattningen av utdelning i samband med avyttring av mark från en föreningsbeskattad samfällighet (RÅ 1998 not. 250). Delägaren var skattskyldig för utdelningen i inkomstslaget näringsverksamhet. Delägaren hade inte rätt att göra avdrag för omkostnader. Delägaren överklagade Skatterättsnämndens förhandsbesked och yrkade att utdelningen skulle tas upp i inkomstslaget kapital. Högsta förvaltningsdomstolen ändrade dock inte Skatterättsnämndens förhandsbesked i den delen. Skatterättsnämnden skriver i sin motivering att det regelsystem för enkelbeskattning (d.v.s. avdrag för föreningen, skatteplikt för delägaren) som nu gäller leder till att omkostnadsavdraget vid kapitalvinstberäkningen inte kan utnyttjas av delägare (jfr även RÅ 1984 Aa 36).

Privatbostadsföretag som delägare till delägarfastigheten

Om delägarfastigheten ägs av ett privatbostadsföretag, ska utdelningen från samfällighetsföreningen tas upp av privatbostadsföretaget (39 kap. 27 § IL). Privatbostadsföretaget får inte göra avdrag för driftbidrag som företaget lämnat till samfällighetsföreningen.

Privatbostadsföretaget får göra avdrag för anläggningsbidrag till föreningen, vid kapitalvinstberäkningen när delägarfastigheten säljs. Ett sådant bidrag jämställs med tillskott och ingår då i fastighetens omkostnadsbelopp.

Kompletterande information

• Deklarationsskyldighet (inkomstdeklaration) för föreningsbeskattade samfällighetsföreningar, se Juridiska personer på sidan Vem ska lämna en inkomstdeklaration?
• Kontrolluppgiftsskyldighet för samfälligheter och samfällighetsföreningar, se sidan Samfälligheter.