Skattebefriade förbrukare

Vad menas med skattebefriade förbrukare?

En skattebefriad förbrukare är en fysisk eller juridisk person som fått ett godkännande av Skatteverket att från en skattskyldig i Sverige ta emot bränsle utan skatt, eller med nedsatt skatt, för att använda till ett skattebefriat ändamål (8 kap. 1 § LSE).

Den skattebefriade förbrukaren får ta emot bränsle utan skatt, eller med nedsatt skatt, endast i den omfattning bränslet är befriat från skatt enligt 6 a kap. LSE (8 kap. 1 § tredje stycket LSE).

Den skattebefriade förbrukaren kan ta emot och använda bränslet skattefritt, eller med nedsatt skatt, bara för det eller de ändamål som hens godkännande omfattar (jfr 7 kap. 1 § första stycket 3 LSE, 5 kap. 16 § 3 LSE och 6 kap. 10 § 3 LSE). Godkännandet avser endast den egna förbrukningen av bränsle. En skattebefriad förbrukare kan alltså inte ta emot bränslet skattefritt för vidareförsäljning. Det finns bestämmelser i LSE om skattskyldighet när en skattebefriad förbrukare använder bränslet för ett annat ändamål (5 kap. 16 § 3 LSE och 6 kap. 10 § 3 LSE).

Ett godkännande som skattebefriad förbrukare kan omfatta de flesta bränslen. De bränslen som inte kan omfattas av ett godkännande framgår av 6 a kap. 1 § 2–5 LSE.

Den som är skattskyldig har rätt att göra avdrag för skatt på bränsle som tagits emot av en skattebefriad förbrukare i enlighet med vad som framgår av hens godkännande.

Observera att för vissa ändamål behövs normalt inte något godkännande som skattebefriad förbrukare för att kunna köpa in bränslet utan skatt. Detta gäller vissa bränslen som tas emot för förbrukning i skepp, båtar med fiskelicens enligt fiskelagen, (som inte är begränsad till fiske enbart i enskilt vatten), båtar med medgivande enligt 2 kap. 9 § LSE eller luftfartyg. I dessa fall behöver köparen inte ha ett godkännande för att kunna köpa in bränsle utan skatt om bränslet tankas direkt ner i fartygets eller luftfartygets tank.

Förutsättningar för godkännande som skattebefriad förbrukare

Som skattebefriad förbrukare får godkännas den som förbrukar bränsle för de ändamål som anges i 6 a kap. 1 § 1–5, 9 eller 10 LSE, om förbrukaren med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt är lämplig (8 kap. 1 § LSE).

Det finns ingen nedre beloppsgräns för att kunna bli godkänd som skattebefriad förbrukare (jfr prop. 2000/01:118 s. 87–88).

Skatteverket ska se till att ansökningsärendet blir utrett i den omfattning som behövs. En sökande ska dock medverka genom att så långt som möjligt ge in den utredning som man vill åberopa till stöd för sin ansökan. Om det behövs ska Skatteverket genom frågor och påpekanden verka för att sökanden förtydligar eller kompletterar sin ansökan (23 § FL).

Ändamål

Systemet med skattebefriade förbrukare tillämpas för vissa skattebefriade ändamål. Ett godkännande som skattebefriad förbrukare förutsätter enligt 8 kap. 1 § första stycket LSE att den sökande ska förbruka bränslet för något eller några av de ändamål som anges i 6 a kap. 1 § 1–5, 9 eller 10 LSE, d.v.s. för

• förbrukning för annat ändamål än som motorbränsle eller som bränsle för uppvärmning
• förbrukning i metallurgiska processer under förutsättning att det ingående materialet genom uppvärmning i ugnar förändras kemiskt eller dess inre fysikaliska struktur förändras eller bibehålls i skänkar eller liknande kärl
• förbrukning i annat fall än som avses i ovanstående punkter, då bränslet i en och samma process används både som bränsle för uppvärmning och för annat ändamål än som motorbränsle eller bränsle för uppvärmning
• förbrukning i tåg eller annat spårbundet färdmedel
• förbrukning i skepp, när skeppet inte används för privat ändamål
• förbrukning i båt för vilken medgivande lämnats enligt 2 kap. 9 § LSE eller för vilken fiskelicens som inte är begränsad till fiske enbart i enskilt vatten meddelats enligt fiskelagen, när båten inte används för privat ändamål
• förbrukning i luftfartyg, när detta inte används för privat ändamål, eller i luftfartygsmotorer i provbädd eller i liknande anordning
• förbrukning i sodapannor eller lutpannor
• förbrukning i processer för framställning av andra mineraliska ämnen än metaller under förutsättning att det ingående materialet genom uppvärmning i ugnar förändras kemiskt eller dess inre fysikaliska struktur förändras.

Lämplighet

Ett godkännande som skattebefriad förbrukare förutsätter att den sökande är lämplig med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt (8 kap. 1 § första stycket LSE). Rekvisiten för lämplighetsprövningen är således desamma som är aktuella för samtliga aktörer inom uppskovsförfarandet som ska lämplighetsprövas (upplagshavare, registrerad avsändare och registrerad varumottagare). Lämplighetsbedömningar avseende andra aktörer, t.ex. godkända upplagshavare, kan därför ge viss ledning för bedömningen av om någon är lämplig att vara skattebefriad förbrukare. Även förarbetsuttalanden angående lämplighetsprövning av aktörerna inom uppskovsförfarandet kan ge viss ledning.

Även om rekvisiten för lämplighetsprövningen är likalydande för samtliga aktörer inom uppskovsförfarandet som ska lämplighetsprövas innebär inte detta att lämplighetsprövningen av de olika aktörerna ska vara identisk. Det ligger i sakens natur att lämplighetsprövningen kan behöva vara mer omfattande vid godkännande av den som avser att vara upplagshavare än för den som avser att vara registrerad varumottagare (prop. 2009/10:40 s. 164 jämförd med s. 190). På motsvarande sätt bör omfattningen av lämplighetsprövningen av den som ansöker om godkännande som skattebefriad förbrukare anpassas efter vad som är relevant för en sådan aktör.

Ansökan om godkännande som skattebefriad förbrukare

Ansökan om godkännande som skattebefriad förbrukare ska göras enligt formulär som fastställts av Skatteverket (14 § FSE). Ansökan ska göras på blanketten ”Ansökan Skattebefriad förbrukare - Bränsle” (SKV 5079).

Beslut om godkännande som skattebefriad förbrukare

Skatteverket beslutar i fråga om godkännande av skattebefriad förbrukare efter särskild ansökan (8 kap. 1 a § LSE). Om Skatteverket bedömer att förutsättningar för godkännande som skattebefriad förbrukare finns meddelar Skatteverket ett beslut om att den sökande har godkänts som skattebefriad förbrukare. Av beslutet framgår från och med vilket datum som godkännandet gäller.

Av beslutet ska framgå för vilket eller vilka ändamål som den skattebefriade förbrukaren har rätt att ta emot bränsle befriat från skatt, d.v.s. vilket eller vilka av de skattebefriade ändamålen som godkännandet avser (22 § 1 FSE).

Av beslutet ska även framgå vilket eller vilka bränslen som får tas emot med skattebefrielse samt skattebefrielsens storlek (22 § 2 och 3 FSE).

Ett godkännande som skattebefriad förbrukare får meddelas för viss tid eller tills vidare. Godkännande tills vidare får meddelas den som tidigare har hanterat obeskattat bränsle utan anmärkning. Ett godkännande får förenas med villkor (8 kap. 1 § andra stycket LSE). Om godkännandet är tidsbegränsat eller om godkännandet har förenats med några särskilda villkor ska detta framgå av beslutet (22 § 4 FSE).

Beslut om godkännande som skattebefriad förbrukare omfattas inte av SFL:s bestämmelser om överklagande utan överklagas i stället med stöd av 12 kap. 9 § LSE.

Lagerbokföring och lagerinventering

En skattebefriad förbrukare ska löpande bokföra mottagande och förbrukning av bränsle som är helt eller delvis befriat från skatt. Denne ska även på lämpligt sätt se till att det finns underlag för kontroll av att bränsle som tagits emot helt eller delvis befriat från skatt använts för det ändamål som var förutsättning för skattebefrielsen (8 kap. 2 § LSE).

Skatteverket har meddelat föreskrifter om skattebefriade förbrukares lagerbokföring enligt LSE (SKVFS 2022:28). I föreskrifterna regleras bl.a. vilka uppgifter sådan lagerbokföring ska innehålla och när mottagandet och förbrukningen av bränslet ska bokföras.

När det gäller förbrukning av bränsle i fartyg anser Skatteverket följande. Vid upprättande av lagerbokföring enligt 8 kap. 2 § LSE får bränslet anses vara förbrukat i fartyget redan när bränslet tillförts fartygets bränsletank för att förbrukas i fartyget. Detta gäller under förutsättning att bränslet faktiskt förbrukas i fartyget för det avsedda skattebefriade ändamålet (Skatteverkets ställningstagande Förbrukning av energi-, koldioxid- och svavelskattebefriat bränsle i fartyg).

Möjlighet att godkännas både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare

Skatteverket anser att ett företag kan vara godkänt både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare. Företaget måste då veta i vilken egenskap företaget tagit emot bränslet i varje enskilt fall.

Företaget ska då också ha två separata lagerbokföringar, d.v.s. en lagerbokföring för den verksamhet som företaget bedriver i egenskap av upplagshavare och en lagerbokföring för den verksamhet som företaget bedriver i egenskap av skattebefriad förbrukare.

Vissa ändringar ska anmälas

Den som har godkänts som skattebefriad förbrukare ska enligt 12 § första stycket FSE anmäla till Skatteverket om

• det sker betydande ändringar av ägarförhållandena
• firmatecknare, revisor eller styrelse ändras
• det i övrigt sker ändringar av de uppgifter som
  • har lämnats eller skulle ha lämnats i samband med ansökan om godkännande
  • har anmälts till Skatteverket efter godkännandet.

Återkallelse av godkännandet

Ett beslut att godkänna någon som skattebefriad förbrukare är ett gynnande förvaltningsbeslut och får bara ändras till den enskildas nackdel under vissa förutsättningar. En sådan förutsättning är om det framgår av beslutet eller av de föreskrifter som beslutet har grundats på att beslutet under vissa förutsättningar får återkallas. För återkallelse av godkännande som skattebefriad förbrukare finns sådana föreskrifter i 8 kap. 3 § första stycket LSE.

Godkännandet som skattebefriad förbrukare får återkallas om

• förutsättningarna för godkännande inte längre finns,
• bränslet används för annat ändamål än vad som anges i godkännandet,
• förbrukaren inte fullgör sina skyldigheter om lagerbokföring enligt 8 kap. 2 § LSE,
• förbrukaren inte medverkar vid revision enligt SFL, eller

• förbrukaren begär det.

Beslut om återkallelse gäller omedelbart, om inte något annat anges i beslutet (8 kap. 3 § andra stycket LSE).

Beslut om återkallelse av godkännande som skattebefriad förbrukare omfattas inte av SFL:s bestämmelser om överklagande utan överklagas i stället med stöd av 12 kap. 9 § LSE.

Godkännande som skattebefriad förbrukare vid fusion av aktiebolag

Ett godkännande som skattebefriad förbrukare gäller en viss juridisk eller fysisk person. Skatteverket anser att ett godkännande som skattebefriad förbrukare inte övergår till det övertagande aktiebolaget vid en fusion. Godkännandet upphör att gälla från tidpunkten då aktiebolaget anses upplöst eftersom det överlåtande aktiebolaget då inte längre finns.

Vid en fusion måste det övertagande aktiebolaget därför ansöka om ett nytt godkännande som skattebefriad förbrukare om bolaget avser att driva verksamhet vidare som skattebefriad förbrukare. Skatteverket ska pröva om det aktiebolaget uppfyller förutsättningarna för ett godkännande.

Kompletterande information

• Vilka beslut får överklagas med stöd av 12 kap. 9 § LSE?
• Skatteverkets utredningsskyldighet
• Skatteverkets serviceskyldighet