Vad är en investeringsvara?

Fyra kategorier av investeringsvaror

EU-domstolen har slagit fast att investeringsvaror är tillgångar som används i en ekonomisk verksamhet och som kännetecknas av sin varaktighet och sitt värde. Utgiften för köpet bokförs normalt inte som löpande utgifter utan skrivs av över flera räkenskapsår. Investeringsvaror är alltså sådana varor som minskar i värde (C-201/18 Mydibel punkt 23 och 51/76 Verbond nederlandse ondernemingen).

Investeringsvaror delas upp i följande kategorier (15 kap. 4 § ML):

• maskiner, inventarier och liknande anläggningstillgångar vars värde minskar (se nedan), om den ingående skatten på anskaffnings­kostnaden för tillgången uppgår till minst 50 000 kr
• fastigheter som varit föremål för ny-, till- eller ombyggnad (se nedan), om den ingående skatten på kostnaden för denna åtgärd uppgår till minst 100 000 kr
• uttagsbeskattade fastigheter och uttagsbeskattade lägenheter som innehas med hyresrätt eller bostadsrätt (se nedan) som tillförts varor och tjänster genom uttag enligt 5 kap. 32 § ML, om avdrag för ingående skatt har gjorts enligt 13 kap. 8 § 4 eller 5 ML med minst 100 000 kr
• bostadsrätter och hyresrätter, om bostadsrätts­havaren eller hyresgästen har utfört eller låtit utföra ny-, till- eller ombyggnad av lägenheten (se nedan) och den ingående skatten på kostnaden för denna åtgärd uppgår till minst 100 000 kr.

Definitionen av vad som är investeringsvara knyter an till storleken av den ingående skatten på varans anskaffningskostnad. Vid bedömning av om det är en investeringsvara eller inte saknar det betydelse om avdrag för den ingående skatten gjorts helt, delvis eller inte alls. En vara anses därför som en investeringsvara så snart den ingående skatten uppgår till minst den beloppsgräns som gäller för respektive slag av vara. När det gäller uttagsbeskattade fastigheter och lägenheter är det dock annorlunda. I de fallen gäller beloppsgränsen den avdragna ingående skatten.

Maskiner, inventarier och liknande anläggningstillgångar

För att maskiner, inventarier och liknande anläggnings­tillgångar ska anses som investeringsvaror måste den ingående skatten vara minst 50 000 kr. Denna beloppsgräns motsvarar ett anskaffningsvärde på 200 000 kr exklusive mer­värdes­skatt. Gränsvärdet gäller för varje vara för sig. Två maskiner som köps samtidigt där den ingående skatten för var och en av maskinerna inte uppgår till 50 000 kr anses därför inte som investeringsvaror.

Maskiner, utrustning och särskild inredning kan anses som fastighet enligt det mervärdes­skatte­rättsliga fastighetsbegreppet. Vid tillämpningen av bestämmelserna om justering av avdrag för ingående skatt ska dock justeringen för dessa varor göras på samma sätt som för andra maskiner, inventarier och liknande anläggnings­tillgångar. Detta gäller emellertid bara om maskinerna m.m. har tillförts en sådan byggnad eller del av en byggnad som är inrättad för annat än bostadsändamål och har anskaffats för att direkt användas i en särskild verksamhet som bedrivs på fastigheten (15 kap. 5 § ML).

Det kan uppkomma situationer där en investeringsvara som var fastighet innan 2017 numera anses som lös egendom och det omvända. Detta med anledning av det mervärdes­skatte­rättsliga fastighets­begreppet som trädde i kraft den 1 januari 2017. I samband med den ändringen av fastighetsbegreppet har det införts övergångs­bestämmelser som reglerar beräkningen av justeringsperioden för investeringsvaror som har ändrat karaktär från och med 2017.

Solcellanläggningar

För en solcellsanläggning som är fastighet ska som huvudregel bestämmelserna för justering av avdrag för ingående skatt för fastighet tillämpas. I vissa fall ska en solcellsanläggning som omfattas av det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet betraktas som lös egendom i justeringshänseende. Det krävs då att solcellsanläggningen är en maskin eller utrustning som har tillförts sådan byggnad eller del av byggnad som är inrättad för annat än bostadsändamål. Anläggningen ska också ha anskaffats för att direkt användas i en särskild verksamhet som bedrivs på fastigheten.

En solcellsanläggnings huvudsakliga funktion är att producera el. Enligt Skatteverkets uppfattning får en solcellsanläggning som omfattas av fastighetsbegreppet därför normalt anses som en maskin eller utrustning. En solcellsanläggning som är en del av byggnadens stomme eller fungerar som tak eller fönster fungerar dock även som en byggnadsdel. Skatteverket anser att en sådan anläggning därför inte kan ses som en maskin eller utrustning (Skatteverkets ställningstagande Justering av avdrag för ingående skatt vid ändrad användning av en solcellsanläggning).

För att en solcellsanläggning ska anses ha anskaffats för att direkt användas i en särskild verksamhet får den inte till någon del försörja byggnadens allmänna användning. I vissa fall kan dock en byggnad ha en underordnad betydelse jämfört med maskinen eller utrustningen i byggnaden. Så kan vara fallet när byggnaden endast är ett skal runt maskinen eller utrustningen, t.ex. skräddarsydda byggnader. Enligt Skatteverkets uppfattning får en solcellsanläggning som är anskaffad för att försörja en sådan byggnad med el anses vara anskaffad för den särskilda verksamheten i byggnaden.

Ny-, till- eller ombyggda fastigheter

En överlåtelse av fastighet är en transaktion som är undantagen från skatte­plikt. Det är därför bara om en ny-, till- eller ombyggnad har gjorts som justering av avdrag kan komma i fråga för fastigheter. Beloppsgränsen för ingående skatt på 100 000 kr som gäller för att en sådan här tillgång ska anses som en investeringsvara motsvarar en anskaff­nings­kostnad för byggåtgärder på 400 000 kr exklusive mer­värdes­skatt.

Skatteverket anser att även förvärv av tjänster som har ett direkt samband med byggåtgärder som innebär en ny-, till- eller ombyggnad ska ingå i belopps­gränsen för vad som är en investeringsvara. Vissa förvärv som inte i sig är en ny-, till- eller ombyggnad kan därmed ingå i ny-, till- eller ombyggnaden i justerings­sammanhang. Det gäller under förutsättning att det handlar om sådana förvärv som är ett led i en ny-, till- eller ombyggnad.

Om flera bygg­åtgärder har utförts på en viss fastighet under ett beskatt­ningsår ska den ingående skatten på de olika åtgärderna läggas samman vid bedöm­ningen av om fastigheten är en investeringsvara eller inte. Man behöver också lägga samman beloppen på byggåtgärderna med gjorda avdrag för uttagsbeskattning av fastigheten (15 kap. 6 § ML).

Såväl fastighetsägarens som even­tuell hyresgästs eller bostads­rättshavares byggåtgärder ska läggas samman när det gäller att bedöma om beloppsgränsen uppnås eller inte.

Förvärv av bygg­material m.m. likställs i detta hän­seende med upphand­ling av en tjänst som utförs av bygg­företag.

Definitionen av en investeringsvara utgår från de byggåtgärder som utförts på fastigheten som sådan. Bedöm­ningen av om det är en investeringsvara eller inte ska därför ske på fastighetsnivå. Det innebär att den ingående skatt som avser åtgärder vidtagna på olika byggnader men på samma fastighet, ska läggas samman vid bedömningen av om belopps­gränsen för en investeringsvara är uppfylld. En fastighet med två byggnader där mer­värdes­skatten för ny-, till- eller ombyggnadsåtgärder under ett beskattningsår exempelvis uppgår till 50 000 kr respektive 75 000 kr är alltså en investeringsvara.

Det utvidgade reparationsbegreppet

Åtgärder enligt det s.k. utvidgade reparations­begreppet, t.ex. upptagande av fönster- och dörr­öppningar samt flyttning av innerväggar m.m. i samband med omdisponering av lokaler, är av sådan karaktär att de bör jämställas med ombyggnad. Avdrag för ingående skatt på sådana åtgärder kan därför bli föremål för justering (prop. 1999/2000:82 s. 95). Läs mer på sidan Det utvidgade reparationsbegreppet.

Värdehöjande reparationer

Värdehöjande reparationer kan i många fall betraktas som kostnader för att åtgärda det slitage som en byggnad varit utsatt för under den tid verksamhet har bedrivits i den. Man ska därför inte justera avdraget för ingående skatt på sådana kostnader.

Yttre anläggningar

Yttre anläggningar såsom VA-ledningar, trädgårds­anlägg­ning­ar, uteplatser, parkeringsplatser, stödmurar m.fl. utgör fastig­het enligt ML och kan därför omfattas av definitionen av investe­rings­vara. Se vidare om Mervärdesskatte­lagens fastighets­begrepp.

Anläggningsavgift

En anläggningsavgift som ger en fastighet åtkomst till det kommunala VA-nätet är inte en kostnad för ny-, till- eller ombyggnad av fastighet. Anslutningen saknar en direkt koppling till den ny-, till- eller ombyggnad som ett bolag har låtit uppföra (KRNS 2009-02-06, mål nr 7051-07).

Drift och underhåll

Kostnader för bl.a. drift, underhåll och vanliga reparationer anses inte som ny-, till- eller ombyggnad av fastighet. Avdraget för ingående skatt på sådana kostnader kan därför inte justeras.

Uttagsbeskattade fastigheter

För att en fastighet eller lägenhet som varit föremål för uttagsbeskattning i byggnadsrörelse enligt 5 kap. 32 § ML ska anses som en investeringsvara krävs att avdrag har gjorts för den s.k. uttags­momsen med minst 100 000 kr. Det är därför bara i följande två situationer som fastigheter och lägen­heter som varit föremål för uttagsbeskattning i byggnads­rörelse är investeringsvaror.

• En fastighet eller en bostadsrätt eller hyresrätt till en lägenhet har överlåtits till någon som har rätt till avdrag för den mer­värdes­skatt som överlåtaren varit skyldig att redovisa på grund av uttag (13 kap. 8 § 4 ML).
• En fastighetsägare, bostadsrättshavare eller hyresgäst över­går från att använda en fastighet eller lägenhet i byggnads­rörelse till att använda den i annan verk­samhet där transaktionerna medför avdragsrätt för den utgående skatten på uttagen (13 kap. 8 § 5 ML).

I underlaget för uttagsbeskattning ingår bl.a. kostnader för reparation och underhåll. Detta medför att den justering av avdrag för ingående skatt som senare ska göras omfattar även mervärdesskatten på sådana tjänster, trots att justering normalt bara ska göras för avdrag som hänför sig till ny-, till- eller ombyggnad. Denna skillnad får dock godtas av praktiska skäl (prop. 1999/2000:82 s. 93).

För uttagsbeskattade fastigheter gäller samma bestämmelser om sammanläggning av flera byggåtgärder, värdehöjande reparationer, byggmaterial m.m. som för ny-, till- eller ombyggda fastigheter (se ovan).Vid bedömning av om belopps­gränsen på 100 000 kr uppnås eller inte under ett beskatt­ningsår ska mer­värdes­skatten på åtgärder i form av ny-, till- eller ombyggnad av fastighet därmed läggas samman med ett eller flera sådana avdrag för ingående skatt som avser uttagsbeskattningen.

Bostads- och hyresrätter

Bostadsrätter och hyresrätter till en lägenhet anses som investeringsvaror om bostadsrättshavaren eller hyresgästen har utfört eller låtit utföra ny-, till- eller ombyggnad av lägenheten och den ingående skatten på kostnaden för åtgärden uppgår till minst 100 000 kr.

Bostadsrätter och hyresrätter till lägenheter likställs med fastigheter vid tillämp­ning av bestämmelserna om justering av avdrag för ingående skatt (15 kap. 3 § ML).

För uttagsbeskattade bostads- och hyresrätter gäller samma bestämmelser om sammanläggning av flera byggåtgärder, värdehöjande reparationer, byggmaterial m.m. som för ny-, till- eller ombyggda fastigheter (se ovan).

Vid bedömningen av belopps­gränsen på 100 000 kr ska byggåtgärder på en bostads­- eller hyresrätt läggas samman med de avdrag som bostadsrättshavaren eller hyresgästen har gjort för den utgående skatten som redo­visats på uttagen enligt 5 kap. 32 § ML (13 kap. 8 § 4 och 5 ML). En bostadsrättshavare eller en hyresgäst kan därför bli skyldig att justera avdraget för ingående skatt även om bostadsrättshavaren eller hyresgästen har tillfört fastigheten byggåtgärder för ett lägre belopp än 100 000 kr. Det kan bli aktuellt när frivillig beskattning för lokaluthyrning upphör på grund av bostadsrättshavarens eller hyresgästens egna åtgärder (12 kap. 31 § ML).

Det finns fler bestämmelser som särskilt reglerar justering för hyres- och bostadsrätter.