Mervärdesskatt på tjänster som avser installation av lås m.m.

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att tjänster som består i montering/installation av lås omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn om låset efter monteringen eller installationen utgör fastighet enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML. Motsvarande gäller för tjänster som avser larminstallation.

Programmering av lås och larm i samband med installation/montering är normalt ett underordnat led till tjänsterna som avser montering/installation. Skatteverket anser dock att tjänster som enbart består i programmering av nya behörighetskort, koder eller tider i befintliga anläggningar inte omfattas av den omvända skattskyldigheten inom byggsektorn.

Öppning av låsta dörrar omfattas inte heller av den omvända skattskyldigheten inom byggsektorn.

2 Bakgrund och frågeställning

Standard för svensk näringsgrensindelning (SNI) 2002 kan tjäna till ledning för vilka tjänster som ska omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. Låssmedstjänster såsom att montera "vanliga" lås, öppna låsta dörrar etc. omfattas enligt SNI 2002 av kod 52740, Annan reparation av hushållsartiklar och personliga artiklar. I SNI 2007 hänförs dock sådana tjänster till byggverksamhet.

Som exempel på vad som enligt SNI 2002 omfattas av kod 45310, Elinstallationer, anges installation, reparation ombyggnad och justering av mekaniska eller elektroniska låsanordningar, kassaskåp, kassavalv som är kopplade till ett övervakningssystem. Även reparation av kodlås anges som ett exempel på vad som omfattas av kod 45310 och därmed utgör byggverksamhet enligt SNI 2002. Installation av larm omfattas också av denna kod.

Skatteverket har ansett att montering/installation av utrustning och maskiner som blir fastighet ska omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. Motsvarande gäller vid reparation av sådan utrustning.

Mot bakgrund av ovanstående har det uppkommit frågor om i vilken mån installation av lås m.fl. tjänster omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn.

3 Gällande rätt m.m.

Enligt 1 kap. 2 § första stycket 4 b ML är den som förvärvar en tjänst som avses i andra stycket skyldig att betala mervärdesskatten (skattskyldig) om denne är

- en näringsidkare som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster, eller

- en annan näringsidkare som tillhandahåller en näringsidkare som avses i första strecksatsen sådana tjänster.

De tjänster som anges i 1 kap. 2 § andra stycket ML, i dess lydelse fr.o.m. 1 januari 2008, är

1. sådana tjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggning som kan hänföras till

- mark- och grundarbeten,

- bygg- och anläggningsarbeten

- bygginstallationer,

- slutbehandling av byggnader, eller

- uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare,

2. byggstädning, och

3. uthyrning av arbetskraft för sådana aktiviteter som avses i 1 och 2.

Enligt 1 kap. 11 § ML ska med fastighet förstås

"1. vad som enligt jordabalken utgör eller tillhör fastighet, dock inte egendom som avses i 2 kap. 3 § jordabalken (industritillbehör),

2. byggnader, ledningar, stängsel och liknande anläggningar som för stadigvarande bruk anbragts i eller ovan jord och som tillhör någon annan än ägaren till jorden, och

3. egendom som avses i 2 kap. 2 § jordabalken även om byggnaden tillhör annan än ägaren till jorden eller om egendomen tillförts byggnaden av någon annan än ägaren till byggnaden."

Från och med den 1 januari 2008 har 1 kap. 2 § andra stycket 1 ML fått en ny lydelse. Hänvisningen till gällande SNI finns inte kvar. I samband med att bestämmelsen ändrades angavs bl.a. att förändringen skulle innebära att vilka tjänster som omfattas av den omvända skattskyldigheten får bedömas utifrån ett mer allmänt perspektiv (prop. 2007/08:25 s. 215).

Av specialmotiveringen till lagändringen (prop. 2007/08:25, s. 245) framgår att borttagandet av den direkta kopplingen till gällande SNI innebär att den omvända skattskyldigheten i viss utsträckning kan komma att omfatta tjänster som inte anses som byggverksamhet enligt SNI och omvänt att vissa tjänster som enligt SNI skulle anses som byggverksamhet inte kommer att omfattas av reglerna. Vidare anges att SNI 2002 dock kan tjäna till vägledning för att bedöma vilka tjänster som omfattas av omvänd skattskyldighet.

Skatteverket har i ett ställningstagande från 2007-12-18, dnr 131 773424-07/111, ansett att tillhandahållanden innefattande montering/installation av utrustning och maskiner, fr.o.m. den 1 januari 2008, omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn om utrustningen eller maskinerna genom monteringen/installationen blir fastighet enligt ML. En förutsättning är att tillhandahållandet mervärdesskatterättsligt bedöms utgöra omsättning av tjänst.

Motsvarande syn gäller även vid tjänster som avser reparation eller underhåll av sådan utrustning som utgör fastighet i ML:s mening (se Skatteverkets ställningstagande från 2007-12-18, dnr 131 773432-07/111).

4 Skatteverkets bedömning

Den direkta kopplingen till gällande SNI har tagits bort fr.o.m. den 1 januari 2008. Av uttalanden i prop. 2007/08:25 (s. 215) framgår bl.a. att vilka tjänster som ska omfattas av den omvända skattskyldigheten får avgöras utifrån ett mer allmänt perspektiv. SNI 2002 kan dock tjäna till vägledning för att bedöma vilka tjänster som omfattas av omvänd skattskyldighet. Vidare framgår (s. 245) att den omvända skattskyldigheten i viss utsträckning kan komma att omfatta tjänster som inte anses som byggverksamhet enligt SNI 2002 medan vissa tjänster som enligt SNI 2002 skulle anses som byggverksamhet inte kommer att omfattas av reglerna.

Installation och reparation av mekaniska eller elektroniska låsanordningar kan omfattas av kod 45310 och därmed utgöra byggverksamhet enligt SNI 2002. Även reparation av kodlås utgör byggverksamhet enligt SNI 2002. Montering av "vanliga" lås omfattas dock av kod 52740, vilket även öppning av låsta dörrar gör.

Skatteverket anser att tjänster avseende montering och installation av utrustning omfattas av den omvända skattskyldigheten inom byggsektorn om utrustningen genom monteringen/installationen blir fastighet enligt ML. Detta gäller under förutsättning att tillhandahållandet mervärdesskatterättsligt bedöms utgöra omsättning av tjänst. Motsvarande gäller för reparationer och underhåll av sådan utrustning (se ovan nämnda ställningstaganden från 2007-12-18, dnr 131 773424-07/111 samt dnr 131 773432-07/111).

Vid ny-, till- eller ombyggnader ingår det normalt som ett led i byggnationen att byggnaden ska förses med låsanordningar av olika slag. Lås för dörrar, fönster, dörrtrycken m.m. blir ett tillbehör till byggnaden och utgör fastighet i mervärdesskattelagens mening. Med hänsyn till detta anser Skatteverket att tjänster som avser installation eller montering av lås utgör sådana tjänster avseende byggnad eller anläggning som omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. Detta under förutsättning att låset efter montering eller installation utgör fastighet enligt ML. Någon skillnad ska då inte göras mellan olika typer av lås. Såväl installationer av elektroniska lås som andra typer av lås kan därför omfattas av den omvända skattskyldigheten. Tjänster som består i montering av t.ex. låscylindrar, låshus och fönsterlås i byggnader omfattas därför av bestämmelserna.

Installation och reparation av larmanläggningar omfattas av kod 45310 enligt SNI 2002. Tjänster som består i installation av larm som genom installationen blir fastighet enligt ML får, på motsvarande sätt som när det gäller låsanordningar, anses omfattas av den omvända skattskyldigheten.

Programmering av lås och larm i samband med installation/montering kan normalt betraktas som ett underordnat led till tjänsterna som avser montering/installation och beskattas då på samma sätt som monterings-/installationstjänsten. Tjänster som enbart består i programmering av nya behörighetskort, koder eller tider i befintliga anläggningar kan emellertid inte betraktas som byggtjänster ur ett allmänt perspektiv. Enligt Skatteverkets uppfattning omfattas sådana tjänster därför inte av den omvända skattskyldigheten inom byggsektorn.

Öppning av låsta dörrar hänförs inte till byggverksamhet enligt SNI 2002 och betraktas inte heller utifrån ett allmänt perspektiv som bygg- och anläggningstjänster. Sådana tjänster omfattas därför inte heller av den omvända skattskyldigheten inom byggsektorn.