Anskaffningsutgift för delägarrätter vid beskattningsinträde

1 Sammanfattning

Stiftelser, ideella föreningar och andra juridiska personer som övergår från inskränkt till oinskränkt skattskyldighet ska i stället för ursprunglig anskaffningsutgift använda delägarrätternas marknadsvärden vid tidpunkten för beskattningsinträdet som anskaffningsutgift.

Anskaffningsutgiften för en noterad delägarrätt ska normalt bestämmas till ett belopp motsvarande kursen vid den senast noterade transaktionen närmast före det beskattningsår beskattningsinträdet äger rum.

2 Bakgrund och frågeställning

När en stiftelse, ideell förening, m.fl. juridiska personer övergår från inskränkt till oinskränkt skattskyldighet omfattas de tillgångar som inte längre är undantagna från beskattning av ett beskattningsinträde. Detta gäller bl.a. delägarrätter. Delägarrätt som förvärvats före tidpunkten för beskattningsinträdet anses anskaffad för dess marknadsvärde vid tidpunkten för inträdet.

Fråga har uppkommit om hur marknadsvärdet på delägarrätter som förvärvats före ett beskattningsinträde ska bestämmas. Fråga har även ställts om ursprunglig anskaffningsutgift får användas vid beräkning av omkostnadsbelopp och kapitalvinst i stället för delägarrätts marknadsvärde vid tidpunkten för beskattningsinträdet.

3 Gällande rätt m.m.

Med inskränkt skattskyldig avses en stiftelse, ideell förening, m.fl. som uppfyller förutsättningarna för inskränkt skattskyldighet i 7 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Om förutsättningarna inte uppfylls är de oinskränkt skattskyldiga.

En inskränkt skattskyldig är i motsats till en oinskränkt skattskyldig inte skattskyldig för kapitalvinster (7 kap. 3, 7, 14-17 och 19 §§ IL).

Med omkostnadsbelopp vid beräkning av kapitalvinst avses, om inte annat föreskrivs, utgifter för anskaffning (anskaffningsutgifter) ökade med utgifter för förbättring (förbättringsutgifter) (44 kap. 14 § IL).

Det saknas lagregler om hur anskaffningsutgifter ska fastställas vid den här aktuella formen av beskattningsinträde. I 20a kap. IL finns särskilda regler för beräkning av anskaffningsvärden och anskaffningsutgifter vid beskattningsinträde i Sverige. I förarbetena till 20a kap. IL anges som en allmän princip att vid beskattningsinträde ska tillgångars marknadsvärde vid ingången av den period oinskränkt skattskyldighet uppkommer anses som anskaffningsutgift (prop. 2002/03:96 s. 154f.). Enligt ett uttryckligt stadgande gäller bestämmelserna i 20a kap. IL inte för tillgångar som tillhör dem som undantagits från skattskyldighet enligt bestämmelserna i 7 kap. IL (20a kap. 1 § tredje stycket IL).

I rättspraxis har Regeringsrätten funnit att anskaffningsutgifter på värdepapper ska utgöras av respektive tillgångs marknadsvärde vid tidpunkten för beskattningsinträdet. Utgångspunkten är tillgångarnas marknadsvärden per utgången av det närmast föregående beskattningsår då den skattskyldig var inskränkt skattskyldig. Regeringsrätten har funnit att marknadsvärdena ska användas oavsett om de delägarrätter som anskaffats före beskattningsinträdet förvärvats för en köpeskilling som under- eller överstiger dess marknadsvärde vid tidpunkten för beskattningsinträdet (RÅ 2004 not. 193 och RÅ 2004 ref. 93).

4 Skatteverkets bedömning

I rättspraxis har anskaffningsutgiften för tillgångar som omfattas av den nu aktuella formen av beskattningsinträde fastställts till tillgångarnas marknadsvärde per utgången av det närmast föregående beskattningsåret. Skatteverket anser när det gäller noterade delägarrätter att marknadsvärdet normalt avspeglas bäst i kursen vid den senaste noterade transaktionen (avslut) närmast före det beskattningsår beskattningsinträdet äger rum. I undantagsfall kan i stället den första noterade transaktionen efter ingången av det beskattningsår då beskattningsinträdet äger rum användas. Detta kan vara fallet om det innan ingången av det beskattningsår beskattningsinträdet äger rum, men efter det att den sista transaktionen dessförinnan har inträffat en oförutsedd händelse som väsentligen påverkat andelarnas värde. Exempel på sådana händelser är konkurser, uppköpserbjudanden och liknande.

Skatteverket anser att Regeringsrättens ovannämnda domar inte lämnar något utrymme för att använda en delägarrätts ursprungliga anskaffningsutgift. Därmed ska marknadsvärdet vid utgången av beskattningsåret före ingången av det beskattningsår beskattningsinträdet äger rum alltid användas som anskaffningsutgift. Vid beräkning av omkostnadsbelopp ska inte heller förbättringsutgift som uppkommit före ett beskattningsinträde medräknas.

En juridisk person kan växla mellan inskränkt och oinskränkt skattskyldighet flera gånger. En delägarrätt får vid varje beskattningsinträde en ny skattemässig anskaffningsutgift.