Klassificering av bostadsrättsförening

Högsta förvaltningsdomstolen, 2014-04-07, mål nr 605-13

Inkomsttaxeringen 2008

I syfte att klassificeras som ett privatbostadsföretag genomförde under år 2007 en oäkta bostadsrättsförening en tredimensionell fastighetsbildning där en del av föreningens fastighet som bestod av lokaler styckades av för att bilda en egen fastighet. Den avstyckade fastigheten såldes i slutet av samma år för skattemässigt värde till en ekonomisk förening som bildats av medlemmarna i bostadsrättsföreningen. Betalningen skedde genom att den förvärvande föreningen utfärdade en revers på 31 miljoner kr. Avsikten var att reversen skulle lösas när finansiering ordnats och att den avyttrande föreningen därefter skulle använda medlen till att minska sin skuldsättning.

Eftersom den avstyckade fastigheten sålts före 2007 års utgång ansåg bostadsrättsföreningen att den uppfyllde villkoren för att behandlas som ett privatbostadsföretag vid 2008 års taxering. Skatteverket ansåg däremot att eftersom föreningen ägde en fordran på 31 miljoner kr har föreningens verksamhet inte till klart övervägande del bestått i att åt sina medlemmar tillhandahålla bostäder i byggnader som ägs av föreningen. Verket ansåg därför att bostads-rättsföreningen inte uppfyllde kraven för att klassificeras som ett privatbostadsföretag enligt 2 kap. 17 § inkomstskattelagen (IL).

Förvaltningsrätten och kammarrätten ändrade inte verkets beslut. Föreningen överklagade till Högsta förvaltningsdomstolen som ändrade verkets beslut.

Skälen för Högsta förvaltningsdomstolens avgörande

”Rättslig reglering m.m.

Med privatbostadsföretag avses enligt 2 kap. 17 § första stycket 1 IL en svensk ekonomisk förening eller ett svenskt aktiebolag vars verksamhet till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar eller delägare tillhandahålla bostäder i byggnader som ägs av föreningen eller bolaget (kvalificerad verksamhet).

Genom lagstiftning 1930 infördes i kommunalskattelagen (1928:370) en definition av bostads­förening och bostadsaktiebolag som i stora delar överensstämmer med den nuvarande definitionen av privatbostadsföretag. En skillnad är att uttrycket ”uteslutande eller huvud­sakligen” användes för att ange den kvalificerade verksamhetens omfattning. I inkomst­skatte­lagen har termen privatbostadsföretag ersatt vad som tidigare benämnts bostadsförening och bostadsaktiebolag. Dessutom har det nya uttrycket ”till klart övervägande del” införts för att tydligare markera att den kvalificerade verksamheten ska uppgå till minst 60 procent i enlighet med den praxis som utvecklats (prop. 1999/2000:2 del 2 s. 33 f.).

Vad målet gäller

Målet gäller vilken betydelse föreningens innehav av den fordran som uppkom vid överlåtelsen av den nybildade fastigheten har för bedömningen av om föreningen är ett privatbostadsföretag enligt 2 kap. 17 § första stycket 1 IL vid 2008 års taxering.

Tidpunkten för bedömningen av om föreningen är ett privatbostadsföretag  

Det saknas en uttrycklig bestämmelse om vid vilken tidpunkt det ska bedömas om ett bostadsföretag är ett privatbostadsföretag. Föreningen anser att utgångspunkten för bedömningen ska vara förhållandena vid beskattningsårets utgång medan Skatteverket argumenterar för att även den verksamhet i form av uthyrning av lokaler som föreningen bedrivit under året ska beaktas liksom det förhållandet att den fastighet som inrymt lokalerna avyttrats strax före årsskiftet.

I RÅ 2006 ref. 80 hade en bostadsrättsförening som inte utgjorde ett privatbostadsföretag avskilt lokaldelen av föreningens fastighet genom en tredimensionell fastighetsbildning och överlåtit den nya fastigheten till en ekonomisk förening, som ägdes av medlemmarna i bostadsrättsföreningen. Den nybildade fastigheten ansågs genom överlåtelsen ägandemässigt och skattemässigt frikopplad från bostadsrättsföreningen och ingick därmed inte längre i föreningens verksamhet. Föreningen ansågs därför vara ett privatbostadsföretag efter överlåtelsen.

I det nu aktuella fallet har omstruktureringen genomförts på samma sätt som i 2006 års rättsfall. Av det avgörandet följer att den verksamhet som föreningen bedrivit före överlåtelsen inte ska beaktas vid bedömningen av om föreningen utgör ett privatbostadsföretag. Till bilden hör också att skattemyndigheterna under lång tid uttalat i anvisningar, rekommendationer och allmänna råd att bedömningen bör göras utifrån förhållandena vid beskattningsårets utgång (se t.ex. SKV A 2008:25). Mot bakgrund av det anförda finner Högsta förvaltningsdomstolen att det är den verksamhet som föreningen bedrev vid utgången av beskattningsåret 2007 som ska ligga till grund för bedömningen av om föreningen utgjorde ett privatbostadsföretag under detta beskattningsår.

Ingår fordringen i den kvalificerade verksamheten?

Av 2 kap. 17 § första stycket 1 IL framgår att en förenings kvalificerade verksamhet ska bestå i att åt sina medlemmar tillhandahålla bostäder i byggnader som ägs av föreningen. Utrymmet för att förvaltning av kapital ska ingå i en sådan verksamhet är begränsat. Den fordran som föreningen innehade vid beskattningsåret utgång uppgick till ca 31 milj. kr och härrörde från försäljningen av den fastighet som inrymde lokaler. Det saknas därmed förutsättningar för att hänföra fordringen till förvaltningen av föreningens bostadsfastighet.

Är föreningens verksamhet till klart övervägande del av kvalificerat slag?

Som framgått ovan är ett riktmärke för bedömningen av vad som utgör ”till klart övervägande del” att den kvalificerade verksamheten uppgår till 60 procent. I regel anses kravet uppfyllt om fastigheten används så att minst 60 procent av taxeringsvärdet belöper på bostadslägenheter som upplåtits till medlemmarna.

Taxeringsvärdet kan dock inte användas som grund för bedömningen när föreningen haft inkomster från annan verksamhet än att upplåta lägenheter eller lokaler i fastigheten. En möjlighet i ett sådant fall kan vara att basera bedömningen av relationen mellan de olika verksamheterna på en beräkning utifrån antingen förmögenhetsvärdena vid årets utgång eller inkomsternas storlek. Ofta kan bedömningen i stället behöva göras med hänsyn till förhållandena i det enskilda fallet. Detta ter sig särskilt motiverat när de andra beräkningsgrunderna inte klart och entydigt visar hur verksamheterna förhåller sig till det angivna gränsvärdet.

I det nu aktuella fallet utfärdades reversen vid överlåtelsen av den lokalfastighet som bildats i enlighet med bestämmelserna om tredimensionell fastighetsbildning. Avsikten var att renodla föreningens verksamhet till att avse upplåtelser av bostäder till medlemmarna. Fordringen har visserligen uppgått till ett betydande belopp. Det saknas dock anledning att ifrågasätta föreningens uppgifter om att fordringen tillkom som en tillfällig lösning i avvaktan på att den ekonomiska föreningen ordnade finansiering av förvärvet. Fordringen skulle alltså innehas under begränsad tid och inte i kapitalplaceringssyfte. Under slutet av 2008 löste förvärvaren reversen och föreningen använde medlen till att minska sin skuldsättning. Med hänsyn till de angivna förhållandena finner Högsta förvaltningsdomstolen att innehavet av fordringen inte bör hindra att föreningen anses som ett privatbostadsföretag vid utgången av 2007.

Sammanfattning

Bedömningen av om föreningen utgjorde ett privatbostadsföretag vid taxeringen 2008 ska göras med hänsyn till den verksamhet som föreningen bedrev vid utgången av beskattningsåret 2007. Vid denna tidpunkt innehöll föreningens fastighet enbart bostäder upplåtna med bostadsrätt och gemensamhetsutrymmen. Den fordran som uppstod vid överlåtelsen av lokalfastigheten hindrar inte att föreningen vid utgången av beskattningsåret utgjorde ett privatbostadsföretag. Föreningens överklagande ska därför bifallas.”

Kommentar: Av domen framgår att det vid bedömningen av om en förening bedrivit kvalificerad verksamhet ska bortses från användningen i en fastighet som avstyckats och sålts under året. Det innebär att det endast är användningen i den fastighet som innehas vid utgången av året som ska beaktas vid bedömning av om föreningen bedrivit kvalificerad verksamhet i en fastighet. 

Beträffande den fordran som uppkom med anledning av avyttringen av den avstyckade fastigheten anges att det saknas förutsättningar för att hänföra fordringen (kapitalförvaltning) till förvaltningen av föreningens bostadsfastighet, jfr även Högsta förvaltningsdomstolens dom 2014-03-21 (mål nr. 1702-13 och 1703-13). Utgångpunkten är därför att en sådan fordran i normalfallet inte kan ingå i den kvalificerade delen av föreningens verksamhet. I det aktuella fallet förelåg däremot särskilda omständigheter som innebar att fordran innehades som en tillfällig lösning i avvaktan på att den förvärvande föreningen ordnade finansiering av förvärvet. Fordringen hindrade därför inte att föreningen från att behandlas som ett privatbostadsföretag.