Skatteberäkning inom familjen för tjänsteintäkter från fåmansföretag enligt 57 kap. 36 § IL

1 Sammanfattning

Vid skatteberäkning inom familjen enligt 57 kap. 36 § IL – dvs. när exempelvis båda makarna har s.k. 3:12-inkomst - ska, när båda makarna är eller har varit verksamma i betydande omfattning, endast en sådan beräkning för makarna göras.

Ställningstagandet ersätter Skatteverkets ställningstagande 2005-10-07, ”Skatteberäkning inom familjen för tjänsteintäkter från fåmansföretag enligt 57 kap. 14 § IL” med dnr 131 516747-05/111, som har upphävts. Ändringarna är föranledda av att den aktuella bestämmelsen har flyttats från 14 § till 36 §.

2 Frågeställning

Fråga har uppkommit hur 57 kap. 36 § IL ska tolkas i ett fall där båda makarna är verksamma i betydande omfattning i företaget och de dessutom har lika höga inkomster.

3 Gällande rätt m.m.

I 57 kap. 36 § IL anges följande. ”Om andelsägarens make i betydande omfattning är eller under någon del av den senaste femårsperioden har varit verksam i ett fåmansföretag som avses i 4 §, gäller följande. Understiger andelsägarens beskattningsbara förvärvsinkomst, bortsett från vad som enligt detta kapitel skall tas upp i inkomstslaget tjänst (tjänsteintäkten), makens beskattningsbara förvärvsinkomst, ska skatten på tjänsteintäkten beräknas enligt 65 kap. 5 § som om andelsägarens beskattningsbara förvärvsinkomst, bortsett från tjänsteintäkten, motsvarade makens beskattningsbara förvärvsinkomst.

Det som sägs om make i första stycket ska, om andelsägaren fyller högst 18 år under beskattningsåret, i stället avse dennes föräldrar.”

Av förarbetena (prop. 1989/90:110 s. 704) framgår att när makar eller barn under 18 år erhåller tjänstebeskattad utdelning eller kapitalvinst ska skatten beräknas enligt den skattesats som skulle ha gällt om inkomsten tillfallit den person i familjekretsen som är eller har varit kvalificerat verksam i företaget och har den högsta beskattningsbara inkomsten.

4 Bedömning

Ett exempel får illustrera hur Skatteverket anser att regeln ska tillämpas.

X har en beskattningsbar förvärvsinkomst på 400 000 kr varav 100 000 kr är s.k. 3:12-inkomst (tjänsteintäkten enligt lagtexten). X:s make, Y, har exakt likadana inkomster och en 16-årig dotter har 130 000 kr i beskattningsbar förvärvsinkomst varav 100 000 kr är 3:12-inkomst. Båda makarna är verksamma i betydande omfattning i företaget. Hur ska skatteberäkningen göras?

Andelsägarens (X) beskattningsbara förvärvsinkomst, bortsett från tjänsteintäkten, är 300 000 kr. Andelsägarens makes (Y) beskattningsbara förvärvsinkomst är 400 000 kr. När andelsägarens skatt ska beräknas ska tjänsteintäkten läggas på toppen på Y:s inkomst. Marginalskatten på X:s tjänsteintäkt beräknas således i skiktet 400 000 kr till 500 000 kr.

Eftersom även Y är andelsägare och X då är ”andelsägarens make” synes en bokstavstolkning av lagtexten få till följd att makarnas respektive 3:12-inkomster skulle kunna läggas på toppen på den andre makens sammanlagda inkomst. En sådan tillämpning av bestämmelsen leder till att makarna sammanlagt får betala mer i skatt än om endast en av makarna haft 3:12-inkomsterna. En sådan merbeskattning kan inte härledas till förarbetena. Skatteverket anser därför att beräkningen bara ska göras för en av makarna. Eftersom det i sådana fall inte framgår av lagtexten för vem denna beräkning ska göras får de skattskyldiga anses ha rätt att välja för vem av dem beräkningen ska göras.

Det kan även finnas fall där makarna inte har exakt likadana inkomster men där båda ändå kan komma att omfattas av regeln. Även i sådana fall ska skatteberäkningen endast göras för en av makarna. Beräkningen bör då göras för den av makarna som medför den högre beskattningseffekten. Enligt Skatteverkets uppfattning följer detta av det ovan angivna uttalandet i förarbetena.

När det gäller skatteberäkningen för dottern ska hennes tjänsteintäkt, 100 000 kr, läggas på toppen på någon av föräldrarnas inkomst, i detta fall ointressant vilken inkomst man väljer eftersom de är exakt lika stora (400 000 kr). Som lagtexten formulerats kan man inte lägga samman hela familjens tjänsteintäkter vid denna beräkning, dvs. skatteberäkningen ska göras i intervallet 400 000 kr – 500 000 kr och inte i intervallet 500 000 kr – 600 000 kr.

Om föräldrarna har olika inkomster och båda omfattas av regeln ska skatteberäkningen göras på den förälderns inkomst som medför den högre beskattningseffekten.