Rätt beskattningsår för ändring av fastighets skattemässiga karaktär vid ombyggnad

1 Sammanfattning

Ombyggnad eller annan ändring under året som medför att en byggnad blir eller upphör att vara ett småhus, får vid inkomstbeskattningen betydelse först vid det påföljande beskattningsåret.

Det innebär bl.a. att ett hyreshus som byggs om till småhus är näringsfastighet för hela ombyggnadsåret och kan bli privatbostadsfastighet först för nästkommande beskattningsår.

2 Bakgrund och frågeställning

Fastighet är antingen privatbostadsfastighet eller näringsfastighet för hela beskattningsåret och indelningen är bl.a. beroende av om byggnaden är ett s.k. småhus. Ombyggnad kan alltså medföra grund för omklassificering av fastigheten.

Inkomstskattelagen (IL) anger ingen bestämd tidpunkt för bedömning av byggnadens karaktär som småhus. Frågan gäller alltså för vilket beskattningsår som fastigheten vid en ombyggnad ska ändra skattemässig karaktär, dvs. för det år som ombyggnaden sker eller för det följande året?

Frågan har betydelse för den löpande beskattningen av fastighetsinnehavet, kapitalvinstbeskattningen och möjligheten till uppskov vid byte av bostad.

3 Gällande rätt m.m.

Med privatbostadsfastighet avses bl.a. småhus med mark som utgör småhusenhet, om småhuset är en privatbostad, 2 kap. 13 § IL. Med näringsfastighet avses en fastighet som inte är en privatbostadsfastighet, 2 kap. 14 § IL.

Innehav av näringsfastighet räknas alltid som näringsverksamhet och privatbostadsfastighet kan inte ingå i en näringsverksamhet, 13 kap. 1 § IL.

Med privatbostad avses ett småhus som till övervägande del används eller är avsett att användas av ägaren eller någon närstående till honom för permanent boende eller som fritidsbostad, 2 kap. 8 § IL. Frågan om en bostad ska räknas som privatbostad under ett visst kalenderår ska bestämmas på grundval av förhållandena vid årets utgång, 2 kap. 10 § IL.

Uppskov med beskattning av kapitalvinst kan medges vid byte av bostad enligt bestämmelserna i 47 kap. IL. Med ersättningsbostad avses bl.a. tillgång som vid förvärvet inkluderar ett småhus, 47 kap. 5 § IL.

Med småhus och småhusenhet avses hus och enheter av de slag som avses i fastighetstaxeringslagen, 2 kap. 15 § IL.

Med småhus avses byggnad som är inrättad till bostad åt en eller två familjer och med hyreshus avses bl.a. byggnad som är inrättad till bostad åt minst tre familjer, 2 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen (FTL). Fastighet utgör vanligtvis en taxeringsenhet som bl.a. kan betecknas som småhusenhet eller hyreshusenhet.

Fastighetstaxering ska ske på grundval av fastighetens användning och beskaffenhet vid taxeringsårets ingång, 1 kap. 6 § FTL.

4 Skatteverkets bedömning

Definitionen av privatbostadsfastighet i 2 kap. 13 § IL och ersättningsbostad i 47 kap. 5 § IL relaterar till begreppet "småhus" som vid inkomstbeskattningen har samma innebörd som vid fastighetstaxeringen. Skatteverket anser därför att inkomstbeskattningen bör knytas till den indelning av byggnadstyper som följer av en tillämpning enligt fastighetstaxeringslagen.

Fastighetstaxeringen sker på grundval av fastighetens användning och beskaffenhet vid årets ingång, vilket leder till att även inkomstbeskattningen ska ske med hänsyn till förhållandena vid denna tidpunkt.

Om byggnaden vid ingången av året rätteligen motsvarar ett småhus alternativt ett hyreshus, så behåller byggnaden också den karaktären under hela det innevarande beskattningsåret. Ombyggnad eller annan ändring av en fastighet kommer alltså vid inkomstbeskattningen få betydelse först för påföljande beskattningsår.

Skatteverket har även i ställningstagande "Fastighetstaxeringens betydelse vid inkomstbeskattning av specialbyggnad" den 30 maj 2005 (dnr 130 35909905/111) uttalat att inkomstbeskattningen i förevarande fall ska bestämmas med hänsyn till förhållandena vid årets ingång.

I Skatteverkets handledning för beskattning av inkomst och förmögenhet m.m. vid 2007 års taxering s. 487 anges att en fastighet kan skifta beskattningsnatur redan för det år som ombyggnaden sker. Därför ska vad som anges i detta ställningstagande tillämpas för beskattningsåret 2007 och tidigare endast efter yrkande från den skattskyldige.