Mervärdesskatt på avbeställningsskydd och avbokningsavgifter vid hotell- och stugbokningar

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att avgiften för det avbeställningsskydd som ett hotell- eller stuguthyrningsföretag erbjuder kunder i samband med bokning av rum eller stuga ska ingå i beskattningsunderlaget för uthyrningstjänsten.

Den expeditionsavgift som kunden får betala vid avbokning utgör inte vederlag för någon tillhandahållen tjänst. Mervärdesskatt ska därför inte redovisas på en sådan avboknings- eller expeditionsavgift.

2 Bakgrund och frågeställning

Ett hotell- och stuguthyrningsföretag erbjuder sina kunder ett avbeställningsskydd i samband med bokning av rum eller stugor. Avbeställningsskyddet innebär att kunden kan avboka vistelsen fram till dagen före ankomst mot ett giltigt intyg om t.ex. sjukdom. Det är valfritt för kunden om denne vill betala en extra avgift och då erhålla ett avbeställningsskydd. Avgiften för avbeställningsskyddet varierar med hänsyn till vistelsens längd. En expeditionsavgift utgår dock ändå för det fall avbeställningsskyddet utnyttjas.

Fråga har nu uppkommit om dessa avgifter ska anses ingå i beskattningsunderlaget för hyra av hotellrum eller stuga eller om de kan anses vara separata tillhandahållanden av försäkringstjänster.

3 Gällande rätt m.m.

Enligt 7 kap. 2 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200), ML, beräknas beskattningsunderlaget enligt följande. Vid omsättning och förvärv som anges i 3 och 4 §§ beräknas beskattningsunderlaget med utgångspunkt i det i nämnda paragrafer angivna värdet. I beskattningsunderlaget ska ingå skatter och avgifter utom skatt enligt ML samt även bikostnader som provisions-, emballage-, transport- och försäkringskostnader som säljaren tar ut av köparen.

EG-domstolen har i C-349/96, Card Protection Plan (CPP), redogjort för vilka omständigheter som kan medföra att en transaktion i mervärdesskattehänseende ska anses bestå av en enda sammansatt tjänst eller av två eller flera fristående tjänster. EG-domstolen ger riktlinjer för när delningsprincipen respektive en huvudsaklighetsbedömning ska tillämpas, punkterna 26-31.

Domstolen anger att en prestation, som sett ur ekonomisk synvinkel utgörs av en enda tjänst, inte på ett konstgjort sätt får delas upp så att mervärdesskattesystemets funktion försämras. Det är därför av vikt att söka efter de delar som är kännetecknande för transaktionen i fråga för att avgöra om den skattskyldige tillhandahåller konsumenten flera huvudsakligen fristående tjänster eller en enda tjänst. En tjänst ska, enligt domstolen, anses som underordnad en huvudsaklig tjänst, när kunderna inte efterfrågar den i sig, utan då den endast är ett medel att på bästa sätt åtnjuta den egentliga tjänst som tjänsteföretaget tillhandahåller.

I EG-domstolens dom C-41/04, Levob Verzekeringen och OV Bank, konstaterar domstolen åter igen att när två eller flera delar eller handlingar som en skattskyldig tillhandahåller en konsument, som betraktas som en genomsnittlig konsument, har ett så nära samband att de objektivt sett ur ett ekonomiskt perspektiv utgör en enhet som det vore konstlat att försöka skilja åt, utgör dessa delar eller handlingar tillsammans en enda prestation i mervärdesskattehänseende. EG-domstolen ansåg att så är fallet när en skattskyldig tillhandahåller en konsument en standardprogramvara som den skattskyldige utvecklat och marknadsfört och som finns lagrad på ett datamedium och som därefter anpassats till köparens särskilda behov. Detta även om det avtalats om separata ersättningar för de två leden.

Vid uthyrning av bl.a. fordon svarar kunden normalt för den självrisk som uppkommer vid nyttjande av trafik- och vagnskadeförsäkring. Denna självrisk kan kunden avtala bort genom att erlägga en avgift till uthyraren. Ersättning för sådan självriskelimineringsavgift ska ingå i beskattningsunderlaget för den tillhandahållna uthyrningstjänsten (RSV/FB Im 1982:10).

Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked ansett att en självriskförsäkring som medföljer vid försäljning av vitvaror utgör ett underordnat led i försäljningen av varan då försäkringen kunde antas vara av obetydligt värde i förhållande till värdet av den vara som förvärvades och då det också var omöjligt att förvärva varan till ett reducerat pris om något avtal om försäkring inte ingås. Varan var det som faktiskt efterfrågades av köparen och som utgjorde det egentliga tillhandahållandet. Regeringsrätten fastställde förhandsbeskedet (RÅ 2004 not. 46).

I RÅ 1994 not. 11 behandlas en avbokningsavgift som ett bolag tog ut vid avbokning av resor. Avbokningskostnaden debiterades i form av ett avdrag på återbetalningen av den tidigare erlagda betalningen. Avgiften ansågs inte utgöra vederlag för någon utförd tjänst och således förelåg inte någon omsättning.

Av Handledning för mervärdesskatt 2005, avsnitt 33.4, (MHL) s. 834 framgår att ersättningen för en resetjänst motsvarar det totala beloppet som ska betalas av den resande, inklusive t.ex. avbeställningsskydd, ombokningsavgift och eventuella flygplatsavgifter som tas ut av reseföretaget. Om avbeställningsskyddet utnyttjas för att en resa måste avbokas på grund av sjukdom, får resenären i allmänhet betala en avbokningsavgift när pengarna för resan betalas tillbaka. Avbokningsavgiften anses inte utgöra ersättning för en tillhandhållen tjänst. Reseföretaget ska därför inte redovisa mervärdesskatt på den erhållna avbokningsavgiften.

4 Skatteverkets bedömning

Avbeställningsskyddet innebär att kunden betalar för rätten att under vissa förutsättningar frånträda avtalet om hyra av hotellrum eller stuga.

Det kunden efterfrågar är vistelsen i hotellrummet eller stugan. Att erlägga en extra ersättning vid ingående av ett avtal för att få rätt att senare eventuellt gå ur avtalsförhållandet anser Skatteverket vara en tjänst som är underordnad den huvudsakliga tjänsten. Möjligheten att avtala om avbeställningsskydd har ett så nära samband med hyran av rummet eller stugan att avbeställningsskyddet utgör en integrerad del av hyresavtalet. Rätten att mot en mindre avgift få avboka vistelsen saknar i sammanhanget självständig betydelse. Det tillhandahållandet utgör därför inte en separat tjänst.

Att i samband med en hotell- eller stuguthyrningstjänst erbjuda avbeställningsskydd är ett underordnat led i tillhandhållandet av uthyrningstjänsten även om avtal och prissättning av avbeställningsskyddet sker separat.

Den expeditionsavgift, som kunden får betala vid avbokning, utgör inte vederlag för en tillhandahållen tjänst. Detta eftersom någon uthyrning aldrig kommer till stånd. Det föreligger således inte någon omsättning i mervärdesskattehänseende. Mervärdesskatt ska därför inte redovisas på en sådan avboknings- eller expeditionsavgift.