Idrottsutövares verksamhet bedriven som företag - mervärdesskattekonsekvenser

OBS! Detta ställningstagande har ersatts av Skatteverkets ställningstagande, 2011-01-25, dnr 131 38080-11/111.

1 Sammanfattning

En idrottsutövare som bedriver en idrottslig verksamhet som uppfyller kraven för en ekonomisk verksamhet och som får ersättning för detta omsätter skattepliktiga tjänster som medför skattskyldighet till mervärdesskatt under förutsättning att omsättningen skett inom landet. Detta gäller oavsett i vilken företagsform verksamheten bedrivs. Om dessa tjänster utförs i Sverige anses de omsatta inom landet. Detta gäller samtliga de idrottstjänster som tillhandahålls i verksamheten. För det fall det är fråga om reklamtjänster har dessa omsatts utomlands om förvärvaren av tjänsten är en näringsidkare i ett annat land.

De ersättningar som företaget erhåller för idrottsutövarens tävlingsverksamhet eller för olika reklamtillhandahållanden ska beskattas enligt skattesatsen 25 procent.

Avdragsrätt föreligger för ingående skatt på kostnader till den del inköpet kan hänföras till den ekonomiska verksamheten.

Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt ställningstagande med samma namn daterad 2005-06-30, dnr 130 353454-05/111. Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning och innebär ingen ändring i sak. För redovisningsperioder fram till den 1 januari 2010 ska det äldre ställningstagandet fortfarande tillämpas.

2 Bakgrund och frågeställning

Bestämmelserna avseende omsättningsland för tjänster ändras från och med den 1 januari 2010. Därför har en översyn gjorts av Skatteverkets ställningstagande om en idrottsutövares verksamhet bedriven som företag medför skattskyldighet för mervärdesskatt.

3 Gällande rätt m.m.

De paragrafer i mervärdesskattelagen (1994:200), ML, och de artiklar i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, som nämns i detta ställningstagande gäller bestämmelserna i deras lydelse från och med den 1 januari 2010 om inget annat anges.

Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs i en yrkesmässig verksamhet enligt 1 kap. 1 § första stycket 1 ML.

Skyldig att betala mervärdesskatt är enligt huvudregeln i 1 kap. 2 § första stycket 1 ML den som omsätter varan eller tjänsten.

Enligt 4 kap. 1 § 1 ML är en verksamhet yrkesmässig om den utgör näringsverksamhet enligt 13 kap. inkomstskattelagen (1999:1229). Enligt punkten 2 i samma paragraf föreligger även yrkesmässig verksamhet om den bedrivs i former som är jämförliga med en till sådan näringsverksamhet hänförlig rörelse och ersättningen för omsättningen i verksamheten under beskattningsåret överstiger 30 000 kronor.

Vad som enligt mervärdesskattedirektivet avses med en beskattningsbar person framgår av artikel 9. Där anges att det är fråga om varje person som självständigt någonstans bedriver någon form av ekonomisk verksamhet, oberoende av syfte eller resultat. Med ekonomisk verksamhet avses varje verksamhet som en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör bedriver, inbegripet gruvdrift och jordbruksverksamhet samt verksamheter inom fria yrken och därmed likställda yrken. Utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter därav ska särskilt betraktas som ekonomisk verksamhet.

Av 7 kap. 1 § första stycket ML framgår att mervärdesskatt ska tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget om inte annat följer av andra eller tredje stycket. Av 7 kap. 1 § tredje stycket 10 ML framgår att mervärdesskatt ska tas ut med 6 procent av beskattningsunderlaget för omsättning av tjänster inom idrottsområdet som anges i 3 kap.11 a§ första stycket och som inte undantas från skatteplikt enligt andra stycket.

Enligt 3 kap.11 a§ första stycket ML undantas från skatteplikt omsättning av tjänster varigenom någon bereds tillträde till idrottsligt evenemang eller tillfälle att utöva idrottslig verksamhet. Från skatteplikt undantas vidare omsättning av tjänster som har omedelbart samband med utövandet av den idrottsliga verksamheten om dessa tjänster omsätts av den som tillhandahåller den idrottsliga verksamheten. Enligt andra stycket samma paragraf gäller undantaget från skatteplikt endast om tjänsterna omsätts av staten eller en kommun eller av en förening i de fall verksamheten inte anses som yrkesmässig enligt 4 kap. 8 § ML.

Undantaget från skatteplikt inom idrottsområdet har utformats efter förebild av motsvarande bestämmelser om undantag från skatteplikt för vissa tjänster m.m. i mervärdesskattedirektivet. Enligt artikel132.1 mska medlemsstaterna från skatteplikt undanta vissa tjänster som är nära kopplade till idrottslig eller fysisk träning som tillhandahålls av organisationer utan vinstsyfte till personer som ägnar sig åt idrott eller fysisk träning. Punkt 13 och 14 i Bilaga III till direktivet tillåter att reducerad skattesats tillämpas för tillträde till sportevenemang och utnyttjande av sportanläggningar

. Av 5 kap. 5 § ML framgår att en tjänst som tillhandahålls en näringsidkare som agerar i denna egenskap är omsatt inom landet om näringsidkaren antingen har sitt säte här i landet eller ett fast etableringsställe till vilket tjänsten har tillhandahållits. Om tjänsten tillhandahålls ett fast etableringsställe som näringsidkaren har i ett annat land har den dock omsatts utomlands. Motsvarande bestämmelse är artikel 44 i mervärdesskattedirektivet.

Enligt 5 kap. 11 § ML ska tjänster avseende bland annat idrott och liknande aktiviteter anses omsatta inom landet om aktiviteten faktiskt äger rum här i landet. Motsvarande bestämmelse finns i artikel 53 i mervärdesskattedirektivet.

Enligt 8 kap. 3 § ML föreligger avdragsrätt för ingående skatt som hänför sig till kostnader i verksamhet som medför skattskyldighet.

Av artikel 168 i mervärdesskattedirektivet framgår att i den mån varor och tjänster används för den skattskyldige personens skattepliktiga transaktioner, ska denne ha rätt att göra avdrag för mervärdesskatt avseende varor eller tjänster som tillhandahållits, eller kommer att tillhandahållas, till honom av en annan skattskyldig person.

4 Skatteverkets bedömning

Den som bedriver en verksamhet som utgör ekonomisk verksamhet i enlighet med artikel 9 i mervärdesskattedirektivet får i normalfallet anses bedriva en verksamhet som är yrkesmässig enligt 4 kap. 1 § ML. Yrkesmässig verksamhet enligt 4 kap. 1 § ML föreligger om en verksamhet bedrivs så att den antingen uppfyller samtliga kriterier för näringsverksamhet eller bedrivs under näringsliknande former.

En särskild bedömning av om ekonomisk verksamhet föreligger ska göras i varje enskilt fall. Således ska denna bedömning göras oavsett i vilken företagsform verksamheten bedrivs.

De tillhandahållanden som en idrottsutövare gör i sin ekonomiska verksamhet omfattas normalt av skatteplikt. Det kan vara fråga om ersättningar för olika tillhandahållanden t.ex. reklamersättning, ersättningar för deltagande i olika tävlingar eller ersättning för tävlingsvinst. Ifrågavarande omsättningar är inte sådana som till någon del kan undantas från skatteplikt enligt 3 kap.11 a§ ML.

De omsättningar i företaget som avser ersättning i tävlingsverksamhet (för eget deltagande eller vinstpengar) och reklamförsäljning beskattas enligt skattesatsen 25 procent. Inom idrottsområdet får skattesatsen 6 procent användas endast då någon får tillträde till idrottsevenemang, dvs. för entréavgifter och då någon får tillfälle att utöva idrottslig verksamhet. Det som denna skrivelse beskriver avser den omvända situationen, dvs. att företaget erhåller ersättning för eget deltagande. Skattesatsen 6 procent enligt 7 kap. 1 § tredje stycket 10 ML får därför inte användas.

Den som tillhandahåller olika tjänster som kan bedömas såsom idrott ska beskattas i Sverige om tjänsterna faktiskt utförs här i landet. Skatteverkets uppfattning är att tillhandahållanden av idrottsutövaren utgör sådan idrottslig aktivitet som omfattas av 5 kap. 11 § ML.

För det fall det är fråga om en reklamtjänst som tillhandahålls ska omsättningsland för tjänsten avgöras utifrån huvudregeln för tillhandahållanden till näringsidkare i 5 kap. 5 § ML. Om reklamtjänsten tillhandahålls en näringsidkare som har sitt säte eller ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls i Sverige har denna reklamtjänst omsatts inom landet.

Avdragsrätt föreligger enligt 8 kap. 3 § ML för ingående skatt på de kostnader som idrottsutövaren har i sin verksamhet som medför skattskyldighet.

För det fall att endast en del av idrottsutövarens verksamhet ingår i den ekonomiska verksamheten, såsom reklamtillhandahållandena, kan endast kostnader avseende denna verksamhet medföra avdragsrätt. Detta innebär att kostnader avseende den idrottsliga verksamheten i detta fall inte medför avdragsrätt.

Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt ställningstagande med samma namn daterad 2005-06-30, dnr 130 353454-05/111. Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning och innebär ingen ändring i sak. För redovisningsperioder fram till den 1 januari 2010 ska det äldre ställningstagandet fortfarande tillämpas.