Omsättningsland för tjänster på fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik

1 Sammanfattning

Tjänster som tillhandahålls ombord på fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik är omsatta utomlands oavsett om tillhandahållandet sker till rederiet eller direkt till passagerare. Det som avgör är att tjänsten rent fysiskt har utförts ombord på fartyget eller luftfartyget.

Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt tidigare ställningstagande med samma namn daterad 2005-06-21, dnr 130 318867-05/111. Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning och innebär ingen ändring i sak. För redovisningsperioden fram till den 1 januari 2010 ska det äldre ställningstagandet fortfarande tillämpas.

2 Bakgrund och frågeställning

Frågan är hur omsättningsland för tjänster, t.ex. underhållning, ombord på fartyg i utrikes trafik ska hanteras i mervärdesskattehänseende.

Ställningstagandet avser en översyn av det tidigare ställningstagandet med anledning av ändrad lagstiftning från och med den 1 januari 2010.

3 Gällande rätt m.m.

Lissabonfördraget som trädde i kraft den 1 december 2009 medför att benämningen EG (Europeiska Gemenskapen) ersätts av EU (Europeiska Unionen). I mervärdesskattelagen (1994:200), ML, anges EG då lagen ännu inte har anpassats till Lissabonfördraget. Skatteverket använder i detta ställningstagande genomgående EU med undantag för delar av avsnittet gällande rätt.

De paragrafer i ML och de artiklar i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, som nämns i detta ställningstagande gäller bestämmelserna i deras lydelse från och med den 1 januari 2010 om inget annat anges.

Enligt 5 kap. 1 § tredje stycket ML räknas omsättning på fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik i andra fall än som anges i 2 b § aldrig som omsättning inom landet.

Av artikel 37.3 i mervärdesskattedirektivet framgår att kommissionen snarast det är möjligt till rådet ska överlämna en rapport beträffande platsen för beskattning av leverans av varor avsedda för förbrukning ombord och platsen för beskattning av tillhandahållande av tjänster, inklusive restaurangtjänster, för passagerare ombord på fartyg, flygplan eller tåg.

I 5 kap. 2 b § ML regleras varuomsättningar på fartyg, tåg eller luftfartyg under del av persontransport mellan EG-länder. Denna regel motsvaras av artikel 37 i mervärdesskattedirektivet.

Enligt 5 kap. 11 § ML är bland annat underhållning omsatt inom landet om denna utförs här i landet. Bestämmelsen motsvaras av artikel 53 i mervärdesskattedirektivet.

Av 5 kap. 13 § ML framgår att en restaurang- eller cateringtjänst är omsatt inom landet om den fysiskt utförs här i landet. Bestämmelsen motsvaras av artikel 55 i mervärdesskattedirektivet.

Enligt 5 kap. 14 § ML ska restaurang- eller cateringtjänster ombord på tåg anses omsatta inom landet om avgångsorten är belägen i Sverige. I artikel 57 i mervärdesskattedirektivet finns en särskild bestämmelse avseende restaurang- eller cateringtjänster ombord på fartyg, luftfartyg och tåg.

Av prop. 1994/95:57 s. 175 framgår att 5 kap. 1 § tredje stycket ML inskränks till att gälla all annan omsättning än varuomsättningar på fartyg och luftfartyg ombord på resor inom EU. Bestämmelsens tillämpningsområde föreslås därför att bli inskränkt till att gälla annan omsättning ombord i utrikes trafik.

Av prop. 2009/10:15 framgår att bestämmelserna i 5 kap. 1 § tredje stycket ML inte ska ändras med anledning av de nya bestämmelserna den 1 januari 2010. I avsnitt 6.8.8 anges att den svenska regeln i 5 kap. 1 § tredje stycket ML ska ses mot bakgrund av vad som föreskrivs i artikel 37.3 i mervärdesskattedirektivet. "Artikeln tolkas som att medlemsstaterna fram till tidpunkten för antagandet av ett förslag, baserat på en rapport som kommissionen ska överlämna till rådet om platsen för beskattning av omsättningar ombord på fartyg, flygplan eller tåg av varor avsedda för förbrukning ombord och tjänster för passagerare, får fortsätta att undanta sådana omsättningar från beskattningslandsreglerna." Denna tolkning har stöd av ett protokollsuttalande till rådsbeslut om direktiv 2008/8/EG avseende den nya artikel 57 i mervärdesskattedirektivet.

4 Skatteverkets bedömning

ML:s regler avseende tillhandahållanden av tjänster ombord på fartyg eller luftfartyg är inte överensstämmande med beskattningslandsreglerna i mervärdesskattedirektivet. Bestämmelserna i 5 kap. 1 § tredje stycket ML stödjer sig på ett protokollsuttalande till rådsbeslut om direktiv 2008/8/EG vilket nämns i prop. 2009/10:15.

Skatteverket gör den bedömningen att tjänster som rent faktiskt utförs ombord på ett fartyg eller ett luftfartyg i utrikes trafik har omsatts utomlands enligt 5 kap. 1 § tredje stycket ML. Detta gäller samtliga fartyg i utrikes trafik dvs. både de som går till annat EU-land och de som går till land utanför EU, s.k. tredjelandstrafik. Det kan vara fråga om tjänster som utförs direkt åt passagerarna t.ex. restaurangtjänster eller frisörtjänster. Det kan dessutom vara fråga om tjänster som tillhandahålls rederiet i form av t.ex. underhållning som faktiskt utförs ombord på fartyget (t.ex. en discjockeys tillhandahållande på fartygets diskotek eller en ljusteknikers tillhandahållande i samband med uppsättning av en show på fartyget) eller reparation av spelautomater om reparationen utförs ombord på fartyget.

För det fall att det inte kan konstateras att tjänsten rent fysiskt har utförts ombord på fartyget eller luftfartyget anser Skatteverket att 5 kap. 1 § tredje stycket ML inte blir tillämplig utan omsättningsland för denna tjänst ska i stället avgöras enligt bestämmelserna i 5 kap. 5-16 §§ ML.

De tjänster som omfattas av 5 kap. 11 § ML, t.ex. underhållning och spelautomattjänster, kan endast anses omsatta inom landet om de rent fysiskt utförs här i landet. I 5 kap. 13-14 §§ ML behandlas restaurang- och cateringtjänster men dessa bestämmelser kommer inte att gälla sådana tjänster när de rent faktiskt utförts ombord på ett fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik.

Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt tidigare ställningstagande med samma namn daterad 2005-06-21, dnr 130 318867-05/111. Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning och innebär ingen ändring i sak. För redovisningsperioden fram till den 1 januari 2010 ska det äldre ställningstagandet fortfarande tillämpas.