Avdragsrätt för ingående skatt på investeringsvaror som används både i verksamheten och för privat bruk

OBS! Detta ställningstagande har upphört att gälla och ersatts av Skatteverkets ställningstagande från 2010-12-21 dnr 131 818436-10/111.

1 Sammanfattning

Avdrag för ingående skatt kan inte medges vid förvärv för privat bruk eller för andra rörelsefrämmande ändamål.

En skattskyldig som ska använda en investeringsvara i såväl den verksamhet som medför skattskyldighet som för privat bruk eller för annat rörelsefrämmande ändamål kan dock välja att vid förvärvstidpunkten i sin helhet hänföra en investeringsvara till den verksamhet som medför skattskyldighet. Användning av varan som sker för privat bruk eller för annat rörelsefrämmande ändamål ska då uttagsbeskattas och fullt avdrag kan därför göras för den ingående skatten på förvärvet.

Den skattskyldige har i dessa fall valfrihet att istället hänföra en viss del av investeringsvaran till den ekonomiska verksamheten och därmed enbart delvis göra avdrag vid förvärvet av tillgången. Den privata användningen behöver då inte uttagsbeskattas och vid försäljning av investeringsvaran behöver utgående skatt redovisas enbart på den del som hänförts till verksamheten. Möjlighet finns också att i sin helhet anse att varan är för privat bruk, vilket medför att utgående skatt inte behöver tas ut vid avyttring av investeringsvaran.

Med investeringsvaror ska i detta avseende förstås varor som normalt används över längre tid och som bokföringsmässigt i normalfallet utgör anläggningstillgångar på vilka avskrivningar görs.

För förbrukningsvaror såsom el, drivmedel, foder, papper m.m. ska istället en uppdelning av den ingående skatten på förvärvet göras. Denna fördelning ska göras med utgångspunkt i användningen av varan för den verksamhet som medför skattskyldighet respektive för andra ändamål. Kan andelen inte fastställas får avdragsbeloppet istället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund.

Vid förvärv av tjänster ska den ingående skatten på förvärvet proportioneras. Avdragsrätt föreligger för den del av den ingående skatten som avser förbrukning i verksamhet som medför skattskyldighet. Har den skattskyldige valt att i sin helhet hänföra en investeringsvara till den verksamhet som medför skattskyldighet kan emellertid avdrag göras för ingående skatt på förvärvade tjänster som ingår i anskaffningskostnaden för varan. Fullt avdrag på den ingående skatten på tjänsterna som tillförs varan kan då göras. För användning av varan för privata ändamål eller andra ändamål än den egna verksamheten ska sedan uttagsbeskattning ske.

Är avdragsförbuden i mervärdesskattelagen (1994:200), ML, tillämpliga kan avdrag aldrig medges. Någon möjlighet att få en avdragsrätt som grundar sig på en uttagsbeskattning finns då inte.

Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande från 2005-06-02, dnr 131 304122-05/111, som upphör att gälla. Det nya ställningstagandet innebär en ändring avseende rätten till avdrag för investeringsvaror som används såväl i ekonomisk verksamhet som i icke-ekonomisk verksamhet.

2 Bakgrund och frågeställning

I ställningstagandet behandlas avdragsrätt för ingående skatt på förvärv som ska användas både i verksamhet som medför skattskyldighet och för privat bruk eller för annat ändamål som inte avser rörelsen. Ska avdragsrätten begränsas eller ska avdrag för den ingående skatten medges fullt ut med följd att det nyttjande som inte avser den beskattningsbara verksamheten ska medföra uttagsbeskattning? Blir det någon skillnad om förvärvet avser en vara eller tjänst?

Detta ställningstagande är en omarbetning av Skatteverkets ställningstagande från 2005-06-02, dnr 130 304122-05/111, där dessa frågor har behandlats tidigare. Omarbetningen är föranledd av EU-domstolens avgörande i mål C-515/07, Vereniging Noordelijke Land- en Tuinbouw Organisatie, VNLTO.

Det som behandlas nedan är situationer när förvärv delvis ska användas i den ekonomiska verksamheten och delvis för privat bruk eller för annat ändamål som inte avser rörelsen. Detta skiljer sig från vad som gäller vid s.k. blandad verksamhet, dvs. när både skattepliktiga och undantagna omsättningar görs i en ekonomisk verksamhet.

Den situation då varor används både i en ekonomisk verksamhet och en icke-ekonomisk verksamhet skiljer sig också från situationen då investeringsvaror används både i verksamheten och privat, se EU-domstolens avgörande i det ovan nämnda målet C-515/07, VNLTO. Detta medför en förändring jämfört med ställningstagandet från 2005-06-02.

3 Gällande rätt m.m.

Lissabonfördraget som trädde i kraft den 1 december 2009 medför att benämningen EG (Europeiska Gemenskapen) ersätts av EU (Europeiska Unionen). Skatteverket använder i detta ställningstagande genomgående EU.

3.1 Mervärdesskattelagens bestämmelser

Enligt 1 kap. 7 § ML avser det som föreskrivs i fråga om verksamhet även del av verksamhet.

Rätt till avdrag föreligger enligt 8 kap. 3 § ML för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamhet som medför skattskyldighet.

I 8 kap. 13 § ML anges att i de fall den ingående skatten endast delvis avser förvärv eller import som medför avdragsrätt eller som görs gemensamt för flera verksamheter, av vilka någon inte medför skattskyldighet, eller görs för en verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet får avdrag göras endast för skatten på den del av förvärvet eller importen som medför avdragsrätt respektive hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet. Om denna del inte kan fastställas, får avdragsbeloppet istället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund.

Med omsättning av vara förstås även att en vara tas i anspråk genom uttag. Med uttag avses att den som är skattskyldig tar ut en vara för sitt eget eller personalens privata bruk, eller för överlåtelse av varan utan ersättning, eller annars för annat ändamål än den egna verksamheten. Överföring av en vara till en verksamhet som inte medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning utgör också uttag. Överlåtelse av varor utan ersättning anses dock inte som uttag, om varorna är gåvor av mindre värde eller varuprover och ges för den skattskyldiges egen verksamhet (2 kap. 1 och 2 §§ ML). Detta gäller om avdragsrätt eller återbetalningsrätt förelegat vid förvärvet av varan, 2 kap. 3 § ML.

Omsättning av tjänst genom uttag föreligger enligt 2 kap. 5 § första stycket 1 ML när den skattskyldige utför eller på annat sätt tillhandahåller en tjänst för annat ändamål än den egna verksamheten, såsom för sitt eget eller personalens privata bruk, om tjänsten tillhandahålls utan ersättning.

Av 2 kap. 5 § första stycket 2 ML framgår att uttag av tjänst också föreligger när den skattskyldige använder eller låter personalen använda en tillgång som hör till verksamheten för annat ändamål än den egna verksamheten, såsom för privat ändamål, om varan undantagits från skatteplikt eller om den skattskyldige haft rätt till avdrag eller återbetalning för den ingående skatten enligt 10 kap. 9, 11, 11 c-13 av den ingående skatten vid förvärvet, tillverkningen, eller i fråga om förhyrning, av hela den ingående skatten som hänför sig till hyran. Detta gäller dock endast om värdet av användandet av varan är mer än ringa.

Bestämmelser om jämkning av avdrag för ingående skatt finns i8 akap. ML.

3.2 Mervärdesskattedirektivet

Av artikel 168 i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, framgår att i den mån varor och tjänster används för den skattskyldige personens beskattade transaktioner, ska denne ha rätt att göra avdrag för mervärdesskatt avseende varor eller tjänster som tillhandahållits, eller kommer att tillhandahållas, till honom av en annan beskattningsbar person.

Enligt artikel 176 första stycket ska mervärdesskatt under inga förhållanden vara avdragsgill på utgifter som inte strikt är rörelseutgifter, t.ex. sådana som hänför sig till lyxartiklar, nöjen eller underhållning.

Av andra stycket i samma artikel framgår att till dess andra regler införs får medlemsstat som anslutit sig till gemenskapen efter 1979 behålla alla de undantag som fanns i deras nationella lagstiftning vid tidpunkten för deras anslutning. För andra medlemsstater gäller istället den 1 januari 1979.

Det framgår av artikel 16 att uttag som en skattskyldig person gör av varor i rörelsen för eget eller personalens privata bruk, för överlåtelse därav utan ersättning, eller mer generellt för användning för andra ändamål än den egna rörelsen, ska behandlas som leverans mot vederlag om mervärdesskatten på varorna varit helt eller delvis avdragsgill.

I artikel 26.1 anges att följande ska behandlas som tillhandahållande av tjänster mot ersättning:

a) Användning av varor som ingår i en rörelses tillgångar för den beskattningsbara personens eget eller för personalens privata bruk, eller mer generellt sådan användning för andra ändamål än den egna rörelsen, om avdragsrätt förelegat helt eller delvis för mervärdesskatten på dessa varor.

b) Tillhandahållande av tjänster utan ersättning som utförs av den beskattningsbara personen för hans eget eller personalens privata bruk eller, mer generellt, annat rörelsefrämmande ändamål.

Av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet framgår att hänvisningar till de upphävda direktiven ska anses som hänvisningar till mervärdesskattedirektivet och att de ska läsas i enlighet med jämförelsetabellen i bilaga XII. Med stöd av artikel 411.2 i mervärdesskattedirektivet kommer samtliga hänvisningar till sjätte direktivet i t.ex. praxis i denna skrivelse att anges med motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet.

3.3 EU-rättslig praxis

Enligt EU-rättslig praxis gäller att om en investeringsvara används såväl i verksamheten som privat, kan den skattskyldige välja att i mervärdesskattehänseende behandla denna vara i sin helhet som en tillgång i rörelsen, behandla den i sin helhet som en privat tillgång, vilket innebär att den helt utesluts från mervärdesskattesystemet, eller låta den ingå i rörelsen till den del den faktiskt används i densamma (se bl.a. C-291/92 Armbrecht punkt 20, C-415/98 Bakcsi punkterna 24-34, C-269/00 Seeling punkterna 40-41, C-434/04 Tijmens punkt 23).

Om den skattskyldige väljer att behandla investeringsvaror, som används både i rörelsen och privat, som tillgångar i rörelsen är den ingående skatten på förvärvet av tillgångarna i princip helt och omedelbart avdragsgill (se bl.a. Lennartz punkt 26, Bakcsi punkt 25, Seeling punkt 41 och C-460/07 Puffer punkt 40).

Det framgår av artiklarna 26.1 a och 75 i mervärdesskattedirektivet att om den ingående skatten på en vara som hänförts till rörelsen kan dras av helt eller delvis ska användningen av varan för den skattskyldiges eller hans anställdas privata behov eller för rörelsefrämmande ändamål jämställas med tillhandahållande av tjänst mot vederlag. Uttagsbeskattning ska då ske och underlaget utgör hela kostnaden för att tillhandahålla tjänsten (Se bl.a. Lennartz punkt 26, Bakcsi punkt 30, Seeling punkt 42, Puffer punkt 41).

Om en skattskyldig väljer att vid förvärvet hänföra hela investeringsvaran till sina privata tillgångar, eller att endast delvis hänföra den till sin rörelse, kan inte någon avdragsrätt uppkomma avseende den del som hänförts till de privata tillgångarna. I sådana fall uppkommer inte avdragsrätt eller rätt till jämkning för den del av tillgången som hänförts till de privata tillgångarna även om den senare används i rörelsen (Puffer punkterna 43-44, Lennartz punkterna 8-12). Möjligheterna till jämkning är begränsade till den del av varan som har hänförts till rörelsen (Armbrecht, punkterna 30-33).

I EU-domstolens avgörande i mål C-25/03, HE, som avser en skattskyldig i Tyskland, behandlas avdragsrätten vid förvärv avseende byggnad för delvis privat användning. Rätten till avdrag kunde inte begränsas enbart med stöd av att utgifterna som avsåg den privata delen inte strikt var rörelseutgifter på det sätt som anges i artikel 176 första stycket. I de tyska bestämmelser som var tillämpliga vid tidpunkten då sjätte direktivet infördes angavs inte att den aktuella typen av utgifter skulle undantas från rätten till avdrag. Tyskland hade inte heller bemyndigats att genomföra särskilda åtgärder som avviker från bestämmelserna i direktivet på det sätt som avses i artikel 395 (punkt 51).

Av dom i mål C-515/07, VNLTO, framgår att bestämmelserna om uttagsbeskattning vid användning av tillgång (artikel26.1 a ) och avdragsrätt (artikel 168) inte blir tillämpliga på användning av varor och tjänster som en rörelse har anskaffat för annan verksamhet än den som den skattskyldige beskattas för. Mervärdesskatten på sådana varor och tjänster är nämligen inte avdragsgill när den hänför sig till sådan verksamhet.

3.4 Regeringsrättens praxis

Av RÅ 1999 not. 282 framgår att begreppen verksamhet och del av verksamhet inte har definierats i ML. Begreppen har enligt Regeringsrättens uppfattning inte en innebörd som är så entydig att de bestämmelser där begreppen förekommer kan grunda en avdragsrätt som inte har stöd i direktivet. Det finns i själva verket ett stort utrymme att tolka ML:s bestämmelser om avdragsrätt så att det i direktivet åsyftade resultatet uppnås. Slutsatsen är att det ytterst är direktivet som avgör om avdragsrätt föreligger eller inte.

I RÅ 2004 ref. 112 anges att bevisbördan för att avdragsrätt föreligger åvilar den skattskyldige (mål 268/83, Rompelman, punkt 24). Eftersom avdragsrätten inträder samtidigt som skattskyldigheten för avdragsbeloppet är det endast den egenskap i vilken en person uppträder vid detta tillfälle som avgör om avdragsrätt föreligger (domen i mål C-97/90, Lennartz, punkt 8). Huruvida en skattskyldig person i ett enskilt fall har förvärvat varor för att använda dessa i sin ekonomiska verksamhet är en bevisfråga som skall bedömas med hänsyn till alla omständigheter i fallet, däribland vilket slags varor som berörs (domen i Lennartz-målet, punkt 21, och domen i mål C-415/98, Bakcsi, punkt 29). Om en vara med hänsyn till sin karaktär lämpar sig för såväl privat användning som användning i en ekonomisk verksamhet, måste alla omständigheter undersökas för att avgöra om varan faktiskt används med avsikt att erhålla inkomster (C-230/94, Renate Enkler, punkt 27).

Av RÅ 2003 ref. 100 (I) framgår att avdragsförbudet för stadigvarande bostad i 8 kap 9 § ML är förenligt med EG-rätten. Avdragsförbudet har stöd i artikel 176 andra stycket i direktivet.

4 Skatteverkets bedömning

4.1 Allmänt

Av RÅ 1999 not. 282 framgår att Regeringsrätten ansett att det finns ett stort utrymme att tolka bestämmelserna i 8 kap. 3 § samt 8 kap. 13 § ML i enligt med EU-rätten. Avdragsrättens omfattning avgörs därför ytterst av mervärdesskattedirektivets bestämmelser.

Av den grundläggande bestämmelsen avseende avdragsrättens omfattning i artikel 168 i mervärdesskattedirektivet framgår att i den mån varorna eller tjänsterna används för den skattskyldiga personens skattepliktiga transaktioner ska denne ha rätt till avdrag. En princip som kommer till uttryck i artikel 168 i direktivet är att det ska föreligga korrespondens mellan avdragsrätt och skattskyldighet. Föreligger inte skattskyldighet föreligger normalt inte heller avdragsrätt.

Den som gör ett förvärv som är för privat bruk eller mer generellt för andra ändamål än verksamheten kan inte vid förvärvstidpunkten anses agera i egenskap av skattskyldig person vilket är en förutsättning för avdragsrätt (jfr Lennartz punkterna 8-9).

4.2 Varor

Av EU-rättslig praxis framgår att den som avser att använda en investeringsvara endast delvis för privat bruk eller annat rörelsefrämmande ändamål vid förvärvstidpunkten kan välja att hänföra varan i sin helhet till verksamheten. Om verksamheten fullt ut medför skattskyldighet kan avdrag göras för hela den ingående skatten på förvärvet.

Att ett förvärv av en investeringsvara som ska användas för privat bruk också till viss del ska användas för den ekonomiska verksamheten är en bevisfråga som får avgöras med hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet. Det är den skattskyldige som yrkar avdraget som har bevisbördan för att varan ska användas för den ekonomiska verksamheten.

En skattskyldig som ska använda en vara både privat och i verksamheten har vid förvärvstidpunkten valfrihet att istället endast delvis hänföra investeringsvaran till verksamheten. Den skattskyldige kan därmed enbart delvis göra avdrag för den ingående skatten vid förvärvet av tillgången. Fördelningen mellan den del som används i verksamheten och den del som används för privat bruk eller för annat rörelsefrämmande ändamål ska då ske på grundval av användningen under förvärvsåret (jfr Armbrecht punkt 21). Användningen för andra ändamål än rörelsen medför då inte uttagsbeskattning. Möjligheterna till jämkning är begränsade till den del av varan som hänförts till verksamheten. Om varan skulle användas i större omfattning i verksamheten saknas därför möjlighet att jämka ingående skatt på den del av varan som ursprungligen hänförts till privata ändamål (jfr Armbrecht punkterna 30-33, Puffer punkterna 43-44). Vid avyttring av investeringsvaran behöver utgående skatt redovisas enbart på den del av varan som hänförts till verksamheten.

Den skattskyldige har också möjlighet att helt hänföra varan till de privata tillgångarna. Eftersom varan i sådana fall ligger helt utanför verksamheten saknas rätt till avdrag för någon del av den ingående skatten på förvärvet (jfr Bakcsi punkterna 26-27). Någon möjlighet till att senare jämka den ingående skatten finns inte heller (jfr Puffer, punkterna 43-44). Vid avyttring av varan behöver inte utgående skatt betalas.

Valfriheten mellan en begränsad avdragsrätt vid förvärvet eller fullt avdrag och uttagsbeskattning av den rörelsefrämmande användningen syftar till att åstadkomma en neutralitet vid beskattningen av varor som kan förbrukas över tiden. Detta då det i många fall är svårt att vid förvärvstidpunkten avgöra i vilken mån en tillgång kommer att användas i verksamheten respektive för andra ändamål med hänsyn till att användandet kan förändras över tiden.

I samtliga avgöranden av EU-domstolen som behandlat frågan har det rört sig om förvärv av investeringsvaror för vilka uttagsbeskattning sedan blir aktuell i enlighet med artikel26.1 ai mervärdesskattedirektivet (Lennartz, Armbrecht, Bakcsi, Seeling, HE m.fl.). I fråga om förvärv av investeringsvaror som exempelvis maskiner, datorutrustning och andra fordon än personbilar i ML:s mening, får därför den ovan nämnda valfriheten att tillföra hela varan till rörelsen anses gälla. Med investeringsvaror ska i detta avseende förstås varor som normalt används över längre tid och som bokföringsmässigt i normalfallet utgör anläggningstillgångar på vilka avskrivningar görs. Avdrag kan då medges för hela den ingående skatten på förvärvet av varan, trots att den till viss del används privat. Den användning som sker för den beskattningsbara personens eget eller för personalens privata bruk, eller mer generellt sådan användning för andra ändamål än den egna verksamheten ska sedan uttagsbeskattas i enlighet med bestämmelsen i 2 kap. 5 § första stycket 2 ML som motsvarar artikel26.1 a.

För förbrukningsvaror såsom el, drivmedel, foder, papper m.m. ska istället en uppdelning av den ingående skatten på förvärvet göras. Denna fördelning ska göras med utgångspunkt i användningen av varan för den verksamhet som medför skattskyldighet respektive användningen för andra ändamål. Kan andelen inte fastställas får avdragsbeloppet istället bestämmas genom uppdelning efter skälig grund.

Om sådana varor som förvärvats för den verksamhet som medför skattskyldighet ändå senare används för privat ändamål eller mer generellt för andra ändamål än verksamheten ska detta anses som ett uttag av vara i enlighet med 2 kap. 1 och 2 §§ ML.

Enligt domen i mål C-515/07, VNLTO, är den ovan nämnda valfriheten avseende investeringsvaror inte tillämplig om en investeringsvara förvärvas för att användas för både en ekonomisk verksamhet och en icke-ekonomisk verksamhet. När varor eller tjänster förvärvas för att användas både för omsättning av varor eller tjänster som medför skattskyldighet och för en verksamhet som faller utanför tillämpningsområdet för mervärdesskatt har den skattskyldige enbart rätt till avdrag för den ingående skatten till den del varorna och tjänsterna ska användas för omsättningar som medför skattskyldighet. I sådana situationer finns därför inte någon valfrihet till fullt avdrag och uttagsbeskattning.

Avgörandet i mål C-515/07, VNLTO, innebär dock inte att möjligheten till valfrihet helt upphört i alla situationer. Valfriheten finns fortfarande kvar för investeringsvaror som används såväl i verksamheten som för privat bruk eller annat rörelsefrämmande ändamål. Detta får anses framgå av punkterna 32 och 39 i domen samt av det senare avgörandet i mål C-460/07, Puffer, punkterna 39-43.

4.3 Tjänster

Vid förvärv av tjänster föreligger normalt inte skäl att ur neutralitetssynpunkt låta den skattskyldige få göra fullt avdrag och uttagsbeskatta en del av förbrukningen. När tjänster förvärvas är det ofta klart redan vid tidpunkten för förvärvet i vilken omfattning förbrukningen avser verksamhet för vilken avdragsrätt föreligger. Några avgöranden från EU-domstolen som innebär att det skulle finnas en valfrihet vid förvärv av tjänster i allmänhet finns inte. Uttagsbeskattning för användande av vara på det sätt som avses i artikel26.1 akan inte heller komma ifråga och avdragsrätt grundad på en sådan uttagsbeskattning blir då inte aktuell utom i vissa fall som redogörs för nedan. Vid förvärv av tjänster som exempelvis telefonitjänster, resor, hyra etc., ska därför den ingående skatten på förvärvet proportioneras. Avdragsrätt föreligger för den del av den ingående skatten som avser förbrukning i verksamhet som medför skattskyldighet. Ett sådant synsätt ligger i linje med bestämmelsen i artikel 168 enligt vilken avdrag endast ska medges i den mån en vara eller tjänst ska användas för den skattskyldiga personens skattepliktiga transaktioner. Kan den del av användningen som avser verksamhet som medför skattskyldighet inte fastställas får avdragsbeloppet bestämmas genom uppdelning efter skälig grund.

Har den skattskyldige valt att i sin helhet hänföra en investeringsvara till den verksamhet som medför skattskyldighet, ska emellertid avdrag kunna göras för ingående skatt på förvärvade tjänster som ingår i anskaffningskostnaden för varan (jfr Seeling punkt 43). Fullt avdrag kan då göras för den ingående skatten på de förvärvade tjänsterna som tillförs varan. För användning av varan för andra ändamål än rörelsen ska sedan uttagsbeskattning enligt 2 kap. 5 § första stycket 2 ML (artikel26.1 a ) ske. Värdet av tjänsterna ingår i sådant fall i beskattningsunderlaget vid uttagsbeskattningen. Detta gäller också vid förvärv av tjänster för ombyggnad eller andra värdehöjande åtgärder som utförs på investeringsvaran. Vid förvärv av tjänster i andra fall ska emellertid den ingående skatten proportioneras i enlighet med vad som anges i föregående stycke.

4.4 Situationer då valfriheten inte är tillämplig

4.4.1 Avdragsförbud

Det finns, som framgår ovan i avsnitt 4.2 och 4.3, en möjlighet att i vissa fall få fullt avdrag genom att tillföra en investeringsvara helt till rörelsen med följd att uttagsbeskattning ska ske av den användning som sker för privat bruk eller mer generellt för andra ändamål än rörelsen. Denna möjlighet gäller emellertid inte när avdragsförbuden i ML för stadigvarande bostad eller personbilar är tillämpliga. Uttryckligt stöd finns då i artikel 176 andra stycket i mervärdesskattedirektivet för att inte medge avdrag för den ingående skatten i samband med förvärvet. Detta oaktat att varan i sin helhet har tillförts rörelsen. Sverige får enligt bestämmelsen behålla de avdragsförbud som fanns vid anslutningen till gemenskapen. Avdragsförbuden i ML, som var tillämpliga den 1 januari 1995, medför att avdrag inte kan medges. Ett avdragsförbud som en medlemsstat har rätt att behålla enligt artikel 176 andra stycket gäller i princip även när en tillgång helt eller delvis ska användas för omsättningar som medför skattskyldighet (C-305/97, Royscot Leasing). Det förhållandet att en uttagssituation, dvs. en omsättning som medför skattskyldighet, annars hade kunnat uppkomma kan därför inte medföra att avdragsförbudet inte ska tillämpas. I exempelvis mål C-25/03, HE, saknade den aktuella medlemsstaten ett nationellt avdragsförbud av det slag som har stöd i artikel 176 andra stycket (punkt 51). När avdrag, till följd av ML:s avdragsförbud, inte medges vid förvärv som avser investeringsvara blir uttagsbeskattning enligt 2 kap. 5 § första stycket 2 ML inte aktuell vid användning för privat bruk eller för andra rörelsefrämmande ändamål (se 2 kap. 3 § ML).

4.4.2 Blandad verksamhet

Den valfrihet som behandlas i avsnitt 4.2 och 4.3 gäller inte heller vid förvärv som är gemensamma för verksamhet som medför skattskyldighet och verksamhet som består i från skatteplikt undantagna transaktioner, s.k. blandad verksamhet. En fördelning av den ingående skatten ska då göras vid förvärvet i enlighet med 8 kap. 13 § ML. För senare förändringar av användningens omfattning kan avdraget istället korrigeras genom jämkning enligt8 akap. ML.

4.4.3 Icke-ekonomisk verksamhet

Den ovan behandlade valfriheten är inte tillämplig när en investeringsvara förvärvas för att användas för både en ekonomisk verksamhet och en icke-ekonomisk verksamhet (se avsnitt 4.2).