Fördelning av anskaffningsutgift på byggnad och tomt då byggnaden rivs efter förvärvet

OBS! Se Skatteverkets sammanställning av rättsfall, kommentaren till Högsta förvaltningsdomstolens dom den 24 oktober 2011, mål nr 1711-11.

Kommentar: Genom Högsta förvaltningsdomstolens dom är detta ställningstagande, 2009-11-27, Fördelning av anskaffningsutgift på byggnad och tomt då byggnaden rivs efter förvärvet, dnr 131 860059-09/111, överspelat.

1 Sammanfattning

Vid anskaffning av byggnad och tillhörande tomt, då byggnaden rivs efter förvärvet, ska anskaffningsutgiften i sin helhet hänföras till tomtmarken om avsikten varit att inte använda byggnaden. Värdeminsknings- och utrangeringsavdrag för byggnaden kan då inte erhållas.

2 Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit hur anskaffningsutgiften ska fördelas på byggnad och tillhörande tomt då byggnaden rivs efter förvärvet. Kan värdeminsknings- och utrangeringsavdrag för byggnad erhållas?

3 Gällande rätt m.m.

I 19 kap. 4 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, anges att utgifter för att anskaffa en byggnad ska dras av genom årliga värdeminskningsavdrag.

I 19 kap. 6 § IL anges att om en byggnad är avsedd att användas bara ett fåtal år, får hela utgiften dras av omedelbart.

I 19 kap. 7 § IL anges att utrangeras en byggnad, ska avdrag göras för den del av anskaffningsvärdet som inte har dragits av tidigare.

I RÅ R78 1:92 köpte under år 1976 en sparbank ett antal fastigheter i ett kvarter för byggande av ett bankhus. På fastigheterna fanns byggnader som banken hyrde ut för rörelseändamål. Byggnaderna revs under september-oktober 1977. Sparbanken sökte förhandsbesked, huruvida utrangeringsavdrag kunde beviljas. Riksskatteverkets nämnd för rättsärenden uttalade att med hänsyn till att byggnaderna i fråga — i överensstämmelse med syftet med förvärvet — utrangerats redan året efter förvärvet förklarar nämnden att sparbanken inte är berättigad till avdrag på grund av utrangeringen. Regeringsrätten gjorde ej ändring i Riksskatteverkets förhandsbesked.

I punkt 7 av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, i dess lydelse före 1990 års skattereform reglerades värdeminskningsavdrag för byggnad i rörelse. Första stycket första meningen hade följande lydelse.

Utgifter för anskaffande av en byggnad, som är avsedd för användning i ägarens rörelse, dras av genom årliga värdeminskningsavdrag.Sista stycket hade följande lydelse.

Utrangeras en i rörelse använd byggnad, får avdrag göras för vad som återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet i den mån beloppet överstiger vad som inflyter genom avyttring av byggnadsmaterial e.d. i samband med utrangeringen.

När bestämmelserna genom skattereformen sedan överfördes till punkt 6 av anvisningarna till 23 § KL kan man av specialmotiveringen (prop. 1989/90:110 del 1 s. 666) inte utläsa att någon förändring av bestämmelsernas innebörd varit avsedd. Angivna bestämmelser finns nu i 19 kap. 4 och 7 §§ IL.

4 Skatteverkets bedömning

Av lagtextens utformning före 1990 års skattereform framgår att byggnaden ska användas i verksamheten för att värdeminskningsavdrag och utrangeringsavdrag ska kunna erhållas. Att innebörden av senare lagstiftning skulle innebära något annat framgår inte av prop. 1989/90:110.

I RÅ R78 1:92 medgavs inte utrangeringsavdrag med hänsyn till att syftet med förvärvet var att riva byggnaderna. Även vid tidpunkten för nämnt förhandsbesked fanns i punkt 7 av anvisningarna till 29 § KL första och sista stycket uttrycken "avsedd för användning" respektive "använd". Regeringsrätten ansåg således att byggnaderna inte var använda i verksamheten i den mening som anges i lagrummet, trots att de varit uthyrda. Uthyrning på s.k. rivningskontrakt torde då medföra att byggnaden inte anses som använd i verksamheten. Om byggnaderna inte ansågs använda i verksamheten bör man inte heller kunna säga att de varit avsedda för användning i verksamheten, vilket är en förutsättning för värdeminskningsavdrag.

Skatteverket anser i enlighet med ovanstående att hela anskaffningsutgiften för fastigheten avser tomtmarken då avsikten varit att inte använda byggnaden. Värdeminsknings- och utrangeringsavdrag för byggnad kan då inte erhållas.