Sponsorersättning under inkomst av tjänst

1 Sammanfattning

Sponsorersättning till fysisk person som inte bedriver näringsverksamhet, t.ex. ersättning för reklam på kläder eller fordon, är i normalfallet inkomst av tjänst och utgör ersättning för arbete. Utbetalaren ska betala arbetsgivaravgifter och redovisa ersättningen i kontrolluppgift.

Sponsorersättning till fysisk person som bedriver hobbyverksamhet, t.ex. inom motor- eller hästsport, bör dock kunna utgöra inkomst i hobbyverksamheten om ersättningen har karaktär av hyra för reklamplats inom ramen för verksamheten och inte heller kan anses hänförligt till något personligt uppdragsförhållande. Detta bör då inte gälla ersättning för reklam som mottagaren bär personligen utan enbart ersättning som avser reklamplats på inventarier, i lokaler eller i publikationer och liknande. I sådana fall ska ersättningen ingå i mottagarens underlag för egenavgifter för hobbyverksamheten. Utbetalaren ska även i sådant fall lämna kontrolluppgift för ersättningen.

2 Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit om ersättning för reklam eller i övrigt i samband med sponsring kan utgöra inkomst i hobbyverksamhet. Detta har betydelse för möjligheten för utövare av hobbyverksamhet att kvitta sådana inkomster mot utgifter i verksamheten. En anslutande fråga är vilken av parterna som ska betala socialavgifterna vid utbetalning av sådan ersättning.

Frågeställningen i detta ställningstagande avser främst ersättningar till fysiska personer med Askattsedel. Sponsorersättningar som ges till fysiska personer med Fskattsedel eller till juridiska personer, t.ex. en idrottsförening eller ett aktiebolag som drivs av en idrottsutövare, omfattas inte. Inte heller behandlas frågor kring avdragsrätten för utgivaren.

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Lagtext

I 12 kap. 37 § inkomstskattelagen (1999:1229) finns reglerna om avdragsrätt för kostnader i verksamhet som bedrivs självständigt men som inte räknas till inkomstslaget näringsverksamhet, dvs. hobbyverksamhet. Avdrag för beskattningsårets kostnader får inte göras med större belopp än som motsvarar årets intäkter, men ett outnyttjat avdrag får sparas i upp till fem år för att kvittas mot senare överskott. Underskott av hobbyverksamhet får inte kvittas mot löneinkomster eller överskott av näringsverksamhet.

Av 2 kap. 1, 5 och 10 §§ socialavgiftslagen (2000:980), SAL, följer att löner, förmåner och andra ersättningar för arbete normalt är avgiftspliktig ersättning för den som utger ersättningen, såvida mottagaren inte har Fskattsedel.

Av 3 kap. 1 och 4 §§ SAL följer att inkomst av tjänst från verksamhet som av fysisk person bedrivs självständigt men som inte räknas som näringsverksamhet (hobbyverksamhet) utgör avgiftspliktig inkomst som medför skyldighet att betala egenavgifter.

Enligt 5 kap. 1 § skattebetalningslagen (1997:483), SBL, är den som betalar ut ersättning för arbete som ska tas upp som intäkt skyldig att göra skatteavdrag vid varje tillfälle då utbetalning sker.

Av 6 kap. 1-2 §§ lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter, LSK, följer att den som gett ut ersättning som utgör intäkt i inkomstslaget tjänst för fysisk person ska lämna kontrolluppgift.

3.2 Förarbeten

Vid skattereformen 1991 breddades basen för socialavgifter på arbetsinkomster så att i princip alla inkomster som ska tas upp till beskattning under inkomst av tjänst också ska bli föremål för uttag av socialavgifter, jfr prop. 1989/90:110 s. 373. Inkomsterna ska vara förmånsgrundande och fulla socialavgifter ska därför som regel tas ut. Avgifterna ska normalt betalas av utbetalaren i form av arbetsgivaravgifter. I vissa fall där ett arbetstagar- eller uppdragstagarförhållande inte kan anses föreligga ska avgiften tas ut i form av egenavgifter som betalas av mottagaren.

Vidare diskuteras (s. 376) bl.a. exemplet att ett företag med pengar eller andra förmåner sponsrar t.ex. en idrottsman mot att denne använder kläder med företagets firmamärke eller sätter dekaler på sin bil eller liknande. En skyldighet att betala socialavgifter för bl.a. sådan utgivare av reklamuppdrag o.d. bedöms då inte ge särskilt stora komplikationer för utgivaren, med tanke på den kontrolluppgiftsskyldighet denne redan har (s. 378).

3.3 Rättspraxis

Regeringsrätten har inte behandlat frågan om ersättning till fysisk person för reklamändamål utgör "ersättning för arbete" även i de fall ersättningen kan hävdas ha karaktär av hyra av reklamplats på t.ex. fordon som används i hobbyverksamhet eller i övrigt utan att ett personligt uppdragsförhållande kan anses ha ingåtts.

Kammarrätten i Stockholm har i dom den 26 februari 2007, mål nr 704306, bedömt att ett byggföretags bidrag till en anställds hobbyverksamhet ska anses utgöra inkomst i hobbyverksamheten och inte lön. Ersättningen avsåg märkning med företagets logotyp på dragracingbil, på dragbil och på släpvagn som körts av medlemmar i ett team som bedrev hobbyverksamhet, där den anställde ingick. Skatteverket överklagade domen, men Regeringsrätten har beslutat att inte meddela prövningstillstånd.

4 Skatteverkets bedömning

Sponsorersättningar till fysiska personer kan ha skilda karaktärer. Det handlar ofta om kontant ersättning eller förmåner, t.ex. till en idrottsutövare för att denne personligen ska göra reklam för utbetalaren på sina kläder eller fordon, vid sponsorträffar eller i reklaminslag i media.

Skattefrihet gäller undantagsvis för idrottsredskap som idrottsutövare får eller får låna från t.ex. förening eller fabrikant för att användas i den idrottsliga verksamheten, dvs. när redskapet har karaktär av arbetsredskap i verksamheten. Jfr avsnitt 2.7 i Skatteverkets information om beskattning av idrottsersättningar, SKV M 2008:22.

Huvudregeln är dock att sponsorbidrag, annan ersättning eller förmån för reklam som erhålls för personlig medverkan, bärande av reklam eller andra motprestationer för reklamändamål anses som "ersättning för arbete" för utgivarens räkning. Utgivaren ska därför betala arbetsgivaravgifter och göra skatteavdrag såvida mottagaren inte har Fskattsedel. Sådant sponsorbidrag till mottagare med Askattsedel redovisas i kontrolluppgiften som kontant lön.

Om det däremot är fråga om att en person som bedriver hobbyverksamhet får ersättning för reklam på inventarier eller i lokaler som används i verksamheten bör detta enligt Skatteverkets uppfattning kunna godtas som intäkt i hobbyverksamheten. Reklaminkomsterna utgör då en naturlig biinkomst, i den självständiga verksamheten, som inte hade kunnat intjänas om inte verksamheten som sådan hade bedrivits. Det kan som exempel handla om reklam på fordon som tävlingsbil eller hästkärra, i lokaler som används i verksamheten eller i reklamblad och liknande, dvs. avtalet kan sägas ha karaktär av försäljning av reklamplats. I sådana fall är kopplingen till mottagaren inte lika stark och reklamvärdet finns oavsett om någon annan person kör ett fordon som försetts med reklam eller om det står parkerat. Sådana reklaminkomster som finansiering är ofta en förutsättning för att verksamheten som sådan ska kunna bedrivas. Enligt Skatteverkets uppfattning är det då inte ändamålsenligt att sära på inkomster och utgifter i en och samma verksamhet utan en kvittning bör kunna godtas i redovisningen i hobbybilagan. Detta undantag bör dock enbart gälla i de fall avtalet med utgivaren inte omfattar något anställnings- eller uppdragsförhållande, någon personlig medverkan vid sponsorträffar eller i media etc., eller reklam som mottagaren bär på kläderna.

Sådan ersättning som avser reklam på fordon eller i lokaler etc. i en bedriven hobbyverksamhet bör då inte anses utgöra "ersättning för arbete" enligt SAL eller SBL, och utbetalaren ska då varken betala arbetsgivaravgifter eller göra skatteavdrag. Däremot ska kontrolluppgift (KU10) lämnas då det fortfarande är fråga om intäkt i inkomstslaget tjänst enligt LSK, och detta gäller oavsett att det är fråga om hobbyverksamhet som mottagaren redovisar i blankett T2 (SKV 2051). I kontrolluppgiften redovisar utbetalaren ersättningen i rutan för "ersättningar som ligger till grund för egenavgifter". Underlaget för egenavgifter för mottagaren utgörs av överskottet av verksamheten enligt T2blanketten.