Gemenskapsinternt förvärv och förvärvströskeln vid s.k. blandad verksamhet

1 Sammanfattning

Tröskelvärdet på 90 000 kronor (förvärvströskeln) vid förvärv av varor från andra EG-länder är endast tillämplig då köparen är

• en näringsidkare som helt saknar rätt till avdrag eller återbetalning av ingående skatt, eller
• en juridisk person som inte i något avseende är att betrakta som näringsidkare.

Det innebär att förvärvströskeln inte är tillämplig då en köpare bedriver s.k. blandad verksamhet, dvs. både verksamhet som medför avdrags- eller återbetalningsrätt för ingående skatt och verksamhet som inte medför sådan rätt. Oavsett om beloppsgränsen på 90 000 kronor överskridits eller inte gör en sådan köpare ett gemenskapsinternt förvärv även vid inköp som hänförs till den del av verksamheten som inte medför avdrags- eller återbetalningsrätt för ingående skatt.

Mot bakgrund av ovanstående är exempel 14 i Handledning för mervärdesskatt 2008, s. 294, inte korrekt och kommer att ersättas i nästa utgåva.     

2 Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit om hur förvärvströskeln på 90 000 kronor ska tillämpas. Ska den tillämpas bara när en köpare helt saknar avdrags- eller återbetalningsrätt eller ska den tillämpas även vid s.k. blandad verksamhet, dvs. när köparen bedriver både verksamhet som medför avdrags- eller återbetalningsrätt och verksamhet som inte medför sådan rätt.

3 Gällande rätt m.m.

Enligt 2 a kap. 2 § 1 mervärdesskattelagen (1994:200), ML, förstås med gemenskapsinternt förvärv att någon under de förutsättningar som anges i 3-5 §§ mot ersättning förvärvar en vara som transporteras från ett annat EG-land till Sverige.

Av 2 a kap. 3 § första stycket 3 ML framgår att en vara ska anses förvärvad enligt 2 § 1, om förvärvet avser en annan vara än ett nytt transportmedel eller en punktskattepliktig vara och förvärvet görs av en sådan köpare som anges i andra stycket från en säljare som är skattskyldig till mervärdesskatt i ett annat EG-land.

Av 2 a kap. 3 § andra stycket ML framgår att första stycket 3 avser köpare som är

1.  näringsidkare vars verksamhet medför rätt till avdrag för ingående skatt eller rätt till återbetalning enligt 10 kap. 1 § andra stycket eller 9-13 §§ av sådan skatt, eller

2.  näringsidkare vars verksamhet inte medför någon avdragsrätt eller rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9-13 §§ eller juridiska personer som inte är näringsidkare. Punkten 2 gäller under förutsättning att det sammanlagda värdet av köparens skattepliktiga förvärv av andra varor än nya transportmedel eller punktskattepliktiga varor under det löpande eller det föregående kalenderåret överstiger 90 000 kr.  Ovan nämnda bestämmelser i ML motsvaras i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, av artiklarna 2.1 b i, 3.1 b, 3.2 och 20. Av mervärdesskattedirektivet, artikel 2.1 b i, framgår att gemenskapsinterna förvärv av varor mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium ska vara föremål för mervärdesskatt när förvärvet görs av en beskattningsbar person när denne agerar i denna egenskap eller av en icke beskattningsbar juridisk person, om säljaren är en beskattningsbar person som agerar i denna egenskap.

I artikel 3.1 i direktivet anges att med avvikelse från artikel 2.1 b i ska vissa transaktioner inte vara föremål för mervärdesskatt. Det gäller, enligt artikel 3.1 b, gemenskapsinterna förvärv av varor som görs av en beskattningsbar person som enbart utför sådana leveranser av varor eller tillhandahållanden av tjänster som inte medför rätt till avdrag för mervärdesskatten, eller av en icke beskattningsbar juridisk person. Av artikeln framgår dock att avvikelsen inte gäller förvärv av bland annat nya transportmedel och punktskattepliktiga varor. 

Enligt artikel 3.2 i mervärdesskattedirektivet gäller punkten 3.1 b endast om det sammanlagda beloppet för de gemenskapsinterna förvärven av varor under det löpande eller närmast föregående kalenderåret inte överstiger ett tröskelvärde som medlemsstaterna ska fastställa, dock lägst ett belopp motsvarande 10 000 euro.

Av prop. 1994/95:57, s. 165, framgår följande:

"När det gäller bestämmelsen om beloppsgräns för juridiska personer som inte är näringsidkare bör observeras följande. Bestämmelsen kommer i praktiken att bli tillämplig på bl.a. statliga och kommunala organ. Sådana organ är emellertid näringsidkare om de driver verksamhet av ekonomisk natur. Om deras verksamhet medför avdragsrätt till någon del skall de således betala skatt även om förvärven understiger den angivna beloppsgränsen."

I Handledning för mervärdesskatt 2008 behandlar exempel 14 på s. 294 tillämpningen av förvärvströskeln när köparen bedriver s.k. blandad verksamhet. Av exemplet går att utläsa att förvärvströskeln är tillämplig vid förvärv av varor som en köpare gör för den verksamhet som inte medför avdrags- eller återbetalningsrätt för ingående skatt trots att köparen även bedriver verksamhet som medför sådan rätt. 

4 Skatteverkets bedömning

Bestämmelsen om förvärvströskeln finns i 2 a kap. 3 § andra stycket 2 ML och motsvaras av artikel 3.1 b och 3.2 i mervärdesskattedirektivet. Av artikel 3.1 b framgår att förvärvströskeln är tillämplig under förutsättning att köparen antingen är en beskattningsbar person som enbart utför sådana leveranser av varor eller tillhandahållanden av tjänster som inte medför rätt till avdrag för mervärdesskatten eller är en icke beskattningsbar juridisk person. Mot bakgrund av ordalydelsen i artikel 3.1 b i direktivet och uttalanden i prop. 1994/95:57, s. 165, gör Skatteverket bedömningen att bestämmelsen om förvärvströskeln i 2 a kap. 3 § andra stycket 2 ML är tillämplig då köparen är

• en näringsidkare som helt saknar rätt till avdrag för ingående skatt eller rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9-13 §§, eller
• en juridisk person som inte i något avseende är att betrakta som näringsidkare.

Det innebär att förvärvströskeln inte är tillämplig då en köpare bedriver s.k. blandad verksamhet, dvs. både verksamhet som medför avdrags- eller återbetalningsrätt för ingående skatt och verksamhet som inte medför sådan rätt. Oavsett om beloppsgränsen på 90 000 kronor överskridits eller inte gör en sådan köpare ett gemenskapsinternt förvärv även vid inköp som hänförs till den del av verksamheten som inte medför avdrags- eller återbetalningsrätt för ingående skatt. Mot bakgrund av ovanstående är exempel 14 i Handledning för mervärdesskatt 2008, s. 294, inte korrekt och kommer att ersättas i nästa utgåva.