Leveransbegreppet vid elförbrukning i upplåten bostad eller lokal

1    Sammanfattning

 Skatteverket anser att en fastighets-förvaltare som fördelar egenproducerad el eller inkommande el från en leverantör till sina hyresgäster, ska anses leverera elen, i den mening som avses i 11 kap. 2 § 1-2 och 5 § första stycket 2 lagen (1994:1776) om skatt på energi (LSE), om fastighetsförvaltaren fakturerar elen i form av uppmätt eller uppskattad elförbrukning. Ingår däremot elen ospecificerad i hyresdebiteringen anser Skatteverket att fastighetsförvaltaren inte ska anses ha levererat elen.

 

2    Bakgrund och frågeställning

 Fråga har uppkommit om en fastighetsförvaltare ska anses ha levererat den el som förbrukas i en av denne upplåten bostad eller lokal, i den mening som avses i 11 kap. 2 § 1-2 och 5 § första stycket 2 LSE.

  Huruvida en fastighetsförvaltare anses leverera elen eller inte har betydelse för bedömningen av om denne är skattskyldig för elen enligt 11 kap. 5 § första stycket 2 LSE. När det gäller viss egenproducerad el har det betydelse även för bedömningen av om den producerade elen kan omfattas av undantag från skatteplikt enligt 11 kap. 2 § 1 (el producerad i vindkraftverk) eller 2 (småskalig annan elproduktion) LSE.

 

3    Gällande rätt m.m.

 Enligt 11 kap. 5 § första stycket 2 LSE är den som i Sverige yrkesmässigt levererar av honom framställd skattepliktig el eller av annan framställd el (leverantör) skyldig att betala energiskatt.

 I 11 kap. 2 § 1-6 LSE regleras vissa undantag från skatteplikt för el, där punkterna 1 och 2 är aktuella i detta sammanhang.

 Av 11 kap. 2 § 1 LSE framgår att el inte är skattepliktig om den framställts i Sverige i ett vindkraftverk av en producent som inte yrkesmässigt levererar el. Vidare följer av 11 kap. 2 § 2 LSE att el inte är skattepliktig om den i annat fall framställts i Sverige av en producent om förfogar över en installerad generatoreffekt av mindre än 100 kW och som inte yrkesmässigt levererar el.

 Enligt 11 kap. 7 § LSE inträder skattskyldigheten för den som är skattskyldig enligt 11 kap. 5 § första stycket 2 LSE när el levereras till en förbrukare som inte är skattskyldig enligt 11 kap. 5 § första stycket 1 eller 2 LSE, eller tas i anspråk för annat ändamål än försäljning.  

Leveransbegreppet i LSE infördes den 1 januari 1995 i och med ikraftträdandet av LSE och ersatte då begreppet "distribuerar" i den upphävda lagen (1957:262) om allmän energiskatt. I prop. 1994:95/54, s. 135-136, görs följande kommentar till 11 kap. LSE avseende leveransbegreppet och nödvändiga begreppsändringar vid beskattning av el med anledning av införandet av ett nytt regelverk för elmarknaden. 

 "Reglerna om den nya elmarknaden innebär bl.a. att ett nytt led skjuts in i produktions- och distributionskedjan, nämligen den som bedriver nätverksamhet. Enligt en uttrycklig bestämmelse i den beslutade lagen om handel med el, m.m. (1 §) får en juridisk person som bedriver produktion av eller handel med el inte bedriva nätverksamhet. ---  Det kan mot bakgrund av den nya funktionsuppdelningen på elmarknaden ifrågasättas om beteckningen distributör i fortsättningen bör begagnas för den som säljer elektrisk kraft till andra men som inte själv får överföra kraften till sina kunder. Det synes i stället ligga närmare till hands att beteckna den som överför kraften — innehavaren av en nätkoncession — som distributör. I den nya lagstiftningen om elmarknaden skiljs mellan leverans av elektrisk kraft, som utförs av kraftproducenter eller mellanled, och överföring av elektrisk kraft som utförs av innehavare av nätkoncession.  

I lagen om skatt på energi bör med hänsyn till det sagda orden distribuera, distribution och distributör bytas mot leverera, leverans och leverantör."

 Följande uttalas i författningskommentarerna till 11 kap. 2 § LSE (s. 138):

 "Uttrycket leverans får i sammanhanget anses ha samma innebörd som vad gäller skattskyldighetens inträde vid bränslebeskattningen (se kommentarerna i anslutning till 5 kap. 1 § ovan). Elektrisk kraft kan alltså inte anses ha levererats till den slutlige förbrukaren förrän den passerat dennes mätare."

 I författningskommentarerna till 5 kap. 1 § LSE görs följande uttalande (s. 115):

 "Leveransbegreppet har hittills i svensk praxis ansetts överensstämma med köplagens regler om äganderättens övergång och någon ändring föreslås inte i den delen."

 Av propositionen framgår vidare att nätinnehavaren i normalfallet inte är skattskyldig och att det även fortsättningsvis är säljaren av elen som ska vara skattskyldig (s. 75).

 

4    Skatteverkets bedömning

 I LSE finns ingen definition av begreppet levererar och det framgår inte heller av prop. 1994/95:54 exakt vad som avses med begreppet. Det saknas även vägledande domstolspraxis avseende tolkningen av leveransbegreppet i LSE. Av den nämnda propositionen framgår dock att åtskillnaden mellan leverans och överföring i den ändrade elmarknadslagstiftningen föranledde införandet av begreppet leverans i LSE och att en åtskillnad mellan begreppet leverans och den fysiska överföringen av elen avsetts även i skattelagstiftningen (LSE). Vidare framgår att det även fortsättningsvis är säljaren av elen som ska vara skattskyldig. Den fysiska överföringen av elen medför inte skattskyldighet för den som överför elen.

 I prop. 1994/95:54 uttalas att "Vid leverans av elektrisk kraft inträder skattskyldigheten när kraften passerar mätaren hos den som förvärvar elkraften." (s. 140). I samband med detta hänvisas avseende "uttrycket leverans" även till kommentarerna till 5 kap. 1 § LSE. Där uttalas att leveransbegreppet hittills i svensk praxis ansetts överensstämma med köplagens regler om äganderättens övergång och att någon ändring inte föreslås i den delen (s. 115). Dessa uttalanden tyder på att lagstiftaren avsett att en övergång av äganderätten till elen ska vara en förutsättning för att leverans ska anses föreligga.

 Skatteverket har i en skrivelse den 6 oktober 2008 (dnr 131 560566-08/111) bedömt att en förutsättning för att en elproducent ska anses leverera den producerade elen, i den mening som avses i 11 kap. 2 § 1-2 och 5 § första stycket 2 LSE, är att producenten överlåter elen till någon annan genom försäljning eller genom annat avtal om överlåtelse.

 Enligt rådande tillämpningspraxis anses en fastighetsförvaltare som fördelar inkommande el från en leverantör till sina hyresgäster vara leverantör, i den mening som avses i 11 kap. 5 § första stycket 2 LSE, om fastighetsförvaltaren fakturerar elen i form av uppmätt eller uppskattad elförbrukning. En fastighetsförvaltare anses i denna mening inte leverera sådan el som ingår ospecificerad i hyresdebiteringen. Denna tillämpningspraxis har gällt sedan leveransbegreppet infördes i samband med att LSE trädde ikraft den 1 januari 1995.

 I lagtexten görs ingen skillnad mellan egenproducerad respektive av annan producerad el när det gäller begreppet levererar. Det framgår inte heller av några förarbetsuttalanden att lagstiftaren avsett att det för bedömningen av om någon ska anses leverera el, ska vara avgörande om denne själv producerar elen eller om den produceras av någon annan. Skatteverket anser mot denna bakgrund att det vid bedömningen av om någon ska anses leverera el, i den mening som avses i 11 kap. 2 § 1-2 och 5 § första stycket 2 LSE, saknar betydelse om elen är egenproducerad eller producerad av någon annan.

 Skatteverket anser således att en förutsättning för att någon ska anses leverera el är att elen överlåts till någon annan genom försäljning eller genom annat avtal om överlåtelse.

 Mot bakgrund av ovanstående gör Skatteverket följande bedömning. En fastighetsförvaltare som fördelar egenproducerad el eller inkommande el från en leverantör till sina hyresgäster, ska anses leverera elen, i den mening som avses i 11 kap. 2 § 1-2 och 5 § första stycket 2 LSE, om fastighetsförvaltaren fakturerar elen i form av uppmätt eller uppskattad elförbrukning. När elen ingår ospecificerad i hyresdebiteringen kan någon överlåtelse inte anses ha skett. Ingår elen ospecificerad i hyresdebiteringen ska fastighetsförvaltaren därför inte anses ha levererat elen. Det är inte utformningen av fakturan i sig som är avgörande för om fastighetsförvaltaren ska anses leverera elen, utan de bakomliggande faktiska förhållandena.

 El som en fastighetsförvaltare producerar i ett vindkraftverk i Sverige omfattas således av undantaget från skatteplikt enligt 11 kap. 2 § 1 LSE, om elen ingår ospecificerad i hyresdebiteringen och fastighetsförvaltaren inte yrkesmässigt levererar annan el. Motsvarande gäller även för el som framställs på annat sätt om fastighetsförvaltaren förfogar över en installerad generatoreffekt av mindre än 100 kW (11 kap. 2 § 2 LSE).