Förströelsespelsautomater

1 Sammanfattning

Enligt Skatteverkets uppfattning finns det i EG-rätten inte något stöd för att i nationell lagstiftning undanta omsättning av spel på förströelsespelsautomater från skatteplikt. Tillhandahållande mot ersättning av spel på förströelsespelsautomater som inte ger vinst eller endast ger vinst i form av frispel eller utökad speltid utgör skattepliktig omsättning. Detta innebär att mervärdesskatt ska utgå med 25 procent på avgifter som betalas för att spela t.ex. flipperspel, bilspel, skjutspel, photoplay etc.

2 Frågeställning

Omsättning av lotterier inräknat vadhållning och andra former av spel undantas från mervärdesskatt. Skatteverket har tidigare uttalat att s.k. flipperspel omfattas av undantaget.  Frågan har åter uppkommit om omsättning i form av intäkter från flipperspel och andra typer av förströelsespelsautomater, som inte ger vinst eller endast ger vinst i form av frispel eller mer speltid, omfattas av undantaget från skatteplikt i ett EG-rättsligt perspektiv.

3 Gällande rätt m.m.

Omsättning av lotterier inräknat vadhållning och andra former av spel undantas från skatteplikt enligt 3 kap. 23 § första stycket 5 mervärdesskattelagen (1994:200), ML.  I rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, finns motsvarande regler i artikel 135.1 i. Enligt artikeln ska från skatteplikt undantas vadslagning, lotterier och andra former av hasardspel, om inte annat följer av de villkor och begränsningar som fastställs av varje medlemsstat. I mål C-89/05, United Utilities, punkterna 21-24, har EG-domstolen behandlat mervärdesskattedirektivets undantag från skatteplikt enligt artikel 135.1 i. Inledningsvis erinras om att de uttryck som används i bestämmelserna om undantag i artikel 135 i direktivet ska tolkas restriktivt. Detta eftersom undantagen innebär ett avsteg från den allmänna principen om att mervärdesskatt ska betalas för varje tillhandahållande av tjänster som utförs av en skattskyldig person mot vederlag. Dessutom måste tolkningen av de använda uttrycken vara förenlig med syftena med undantaget från skatteplikt och med principen om skatteneutralitet. Vidare framhåller domstolen att undantaget från skatteplikt för vadslagning, lotteri och andra hasardspel är motiverat av praktiska skäl eftersom det lämpar sig dåligt att ta ut mervärdesskatt på sådana transaktioner. Undantaget är inte motiverat av en vilja att tillförsäkra verksamhet med vadslagning, lotteri och andra hasardspel en mer fördelaktig behandling i mervärdesskattehänseende, vilket är fallet för vissa tjänster av allmänintresse inom den sociala sektorn. Domstolen konstaterar att det är mot bakgrund av dessa omständigheter som undantaget från skatteplikt ska prövas.  Mervärdesskattedirektivets undantag i artikel 135.1 i har även behandlats i nedanstående domar från EG-domstolen. Av domarna framgår att vadslagning, lotterier och andra former av hasardspel i princip är undantagna från mervärdesbeskattning men att bestämmelsen innebär att medlemsstaterna ges ett utrymme för skönsmässig bedömning när de ska fastställa villkoren för tillämpning av vissa av de undantag som föreskrivs i artikeln. Medlemsstaterna måste dock iaktta principen om skatteneutralitet när de utövar denna behörighet. Neutralitetsprincipen utgör ett hinder för att likartade tjänster behandlas olika. I målet C-283/95, Fischer, behandlade domstolen frågan om olagligt anordnad roulett omfattas av tillämpningsområdet för mervärdesskattedirektivet och om sådana tjänster kan beläggas med mervärdesskatt. EG-domstolen fann att olagligt anordnande av hasardspel inte kan beläggas med mervärdesskatt då motsvarande laglig verksamhet, som utförs av ett kasino med tillstånd, är undantagen från skatteplikt. I de förenade målen C-453/02, Linneweber, och C-462/02, Akritidis, togs frågan upp om det är förenligt med mervärdesskattedirektivet att behandla verksamhet med hasardspel och hasardspelsautomater olika beroende på om den sker på offentliga kasinon med tillstånd eller när den bedrivs av andra aktörer. EG-domstolen fastslog att undantaget från skatteplikt ska gälla med samma villkor och begränsningar oavsett om tjänsterna tillhandahålls av offentliga kasinon eller av andra privata aktörer. Undantaget från skatteplikt för lotterier infördes genom en reformering av lagen (1968:430) om mervärdeskatt under 1990. Av förarbetena till lagen om mervärdeskatt, prop. 1989/90:111 sidan 120, framgår att det övervägdes om spelinsatser skulle göras till föremål för beskattning men att de skattetekniska nackdelarna med en sådan ordning övervägde de fördelar från bl.a. konsumtionsneutralitetssynpunkt som kunde vinnas. Av förarbetena sidan 200 framgår att med lotterier förstås detsamma som i lotterilagen (1982:1011).  Lotterilagen har den 1 januari 1995 ersatts av lotterilag (1994:1000) (LL). Enligt 3 § LL avses med lotteri en verksamhet där en eller flera deltagare, med eller utan insats, kan få en vinst till ett högre värde än vad var och en av de övriga deltagarna kan få. Till lotteri hänförs lottning, gissning, vadhållning och liknande förfaranden, marknads- och tivolinöjen, bingospel, automatspel, roulettspel, tärningsspel, kortspel, kedjebrevsspel och liknande spel. Vid bedömningen av om en verksamhet är ett lotteri ska hänsyn tas till verksamhetens allmänna karaktär och inte endast till den större eller mindre grad av slump som finns i det enskilda fallet. Med vinst avses även rätt till fortsatt spel. Enligt 2 § andra stycket LL tillämpas inte lagen på automatspel som inte ger vinst eller ger vinst bara i form av frispel. Föreskrifter om sådant automatspel finns i lagen (1982:636) om anordnande av visst automatspel. Anordnande av s.k. flipperspel har behandlats i ett förhandsbesked från 1996-06-09. Skatterättsnämnden ansåg att avgifter från flipperspel var att hänföra till sådant lotteri som undantas från skatteplikt enligt 3 kap. 23 § första stycket 5 ML. Bedömningen baserades på att nämnden ansåg att det av LL framgår att flipperspel utgör sådant automatspel som rent principiellt är att bedöma som lotteri trots att lagen inte ska tillämpas på sådant spel.

4 Bedömning

Efter Sveriges inträde i EU är det gemenskapsrätten som utgör grunden för tolkningen av vilka tjänster som kan omfattas av undantagen från skatteplikt. EG-domstolen har slagit fast att nationella bestämmelser som är en följd av ett direktiv ska tolkas i enlighet med direktivreglerna så långt det är möjligt med hänsyn till den nationella rättsordningen, s.k. EG-konform tolkning. Förarbeten är inte en bindande rättskälla, vilket innebär att uttalanden i förarbeten inte kan hindra en EG-konform tolkning när EG-rätten och förarbetena står i strid med varandra. I förarbetena och nationell praxis har kopplingar gjorts till reglerna i LL som vägledning vid bedömning av undantaget från skatteplikt för lotterier. I LL finns inga bestämmelser som behandlar mervärdesskatt utan lagen avser reglering av annan art, såsom frågor om tillstånd och insats- och vinstbegränsningar. Skatteverket anser att definitionen av lotteri i 3 § LL inte kan tillmätas avgörande betydelse vid bedömning av om det mervärdesskatterättsliga undantaget från skatteplikt omfattar flipperspel och andra förströelsespelsautomater. Detta speciellt med beaktande av att LL uttryckligen inte ska tillämpas på sådana spel. Dessa spel regleras istället i lagen (1982:636) om anordnande av visst automatspel. I mervärdesskattehänseende ska det avgörande i stället vara om flipperspel och liknande spel omfattas av undantaget i ML tolkat utifrån gemenskapsrätten. Skatteverket anser att "vadslagning, lotterier och andra former av hasardspel" är ett gemenskapsrättsligt begrepp och att motsvarande bestämmelser i ML ska tolkas utifrån mervärdesskattedirektivet. EG-domstolen har ansett att undantagen från skatteplikt ska tolkas restriktivt eftersom de är undantag från den allmänna principen att mervärdesskatt är en generell skatt som ska tas ut på alla på varor och tjänster. Det finns ingen utförlig definition av vilka tjänster som ska ingå i begreppet vadslagning, lotterier och andra former av hasardspel i mervärdesskattedirektivet eller i de domar som behandlar undantaget. Undantaget har motiverats av praktiska skäl eftersom det lämpar sig dåligt att ta ut mervärdesskatt på transaktioner avseende vadslagning, lotterier och andra former av hasardspel. Enligt Skatteverkets uppfattning karaktäriseras vadslagning, lotteri och hasardspel inte primärt av ett tillhandahållande av en tjänst mot ersättning. Utmärkande är istället att det är ett spel om pengar eller annat av värde där avsikten är att de som betalar insatsen har hopp om en chans till utbetalning av en vinst. Det kan också uttryckas som att en spelares förluster tillför en annan spelare vinst. Tillhandahållandet av spel på förströelsespelsautomater som inte ger vinst eller endast ger vinst i form av frispel eller utökad speltid sker enligt Skatteverkets bedömning inte på ett sådant sätt som är typiskt för vadslagning, lotterier eller andra hasardspel. Den avgift som betalas utmynnar inte i en utbetald vinst med motsvarande förlust för en annan spelare. Istället anser Skatteverket att avgiften är en ersättning för att få nyttja spelet för en viss tid eller för ett visst antal kulor. Det finns enligt Skatteverkets bedömning inte några praktiska problem som gör att transaktionen lämpar sig dåligt för mervärdesskatt. Att spelaren kan få utökad speltid eller ett fritt spel utan att erlägga ytterligare avgift påverkar inte bedömningen av transaktionens karaktär. Skatteverket anser inte att spel på de berörda automaterna kan anses utgöra vadslagning, lotteri eller hasardspel i mervärdesskattedirektivets mening. Enligt mervärdesskattedirektivet har medlemsländerna möjlighet att bestämma villkor och begränsningar för undantaget. Enligt Skatteverkets uppfattning innebär detta att medlemsländerna, med tillämpning av neutralitetsprincipen, har en möjlighet att begränsa undantaget så att beskattning sker av de transaktioner som enligt direktivet annars skulle utgöra vadslagning, lotteri eller annan form av hasardspel. Det innebär däremot inte att medlemsländerna ges möjlighet att utöka undantaget till att även omfatta sådana transaktioner som inte utgör vadslagning, lotteri eller hasardspel. Det finns således inte någon möjlighet för medlemsländerna i sitt utrymme för skönsmässig bedömning att undanta flipperspel och liknande spel med stöd av direktivet. Med detta som utgångspunkt anser Skatteverket att s.k. förströelsespelsautomater som inte ger vinst eller endast ger vinst i form av frispel eller utökad speltid inte kan anses utgöra sådant lotteri, vadhållning eller annat spel som avses i 3 kap. 23 § första stycket 5 ML tolkat utifrån gemenskapsrätten. Detta innebär att mervärdesskatt ska utgå med 25 procent på avgifter som betalas för att spela t.ex. flipperspel, bilspel, skjutspel, photoplay etc.