HFD, mål nr 1082-15, artikel 24 i nordiska skatteavtalet

Högsta förvaltningsdomstolens dom 2015-10-27, mål nr 1082-15

Sammanfattning

Högsta förvaltningsdomstolen har funnit att artikel 24 i det nordiska skatteavtalet hindrar beskattning i Sverige av den del av en framtida kapitalvinst vid försäljning av ärvda aktier som ett danskt dödsbo beskattats för i Danmark vid arvsskiftet.

Referat

Enligt dansk rätt beskattas ett dödsbo vid arvsskifte som om en försäljning av aktierna ägt rum. Den kontinuitetsprincip som tillämpas i svensk rätt innebär att vid förvärv genom arv inträder arvingen i den tidigare ägarens skattemässiga situation och beskattning sker när de förvärvade aktierna så småningom avyttras. Arvingen får då som anskaffningsutgift räkna ett belopp som motsvarar den tidigare ägarens omkostnadsbelopp. Arvingen kommer alltså att beskattas för värdestegring som skett såväl före som efter arvsskiftet. Den värdestegring som uppkommer på aktier under en arvlåtares och dennes dödsbos innehavstid och som beskattas i Danmark vid arvskiftet kan således beskattas även i Sverige hos en här bosatt arvinge när denne senare avyttrar aktierna.

Enligt artikel 24 i det nordiska skatteavtalet får inkomst som beskattas hos dödsbo med hemvist i en avtalsslutande stat inte beskattas hos dödsbodelägare med hemvist i annan avtalsslutande stat.

Skatterättsnämnden fann i ett förhandsbesked meddelat den 2 februari 2015, dnr 65-14/D, att artikel 24 i skatteavtalet inte hindrade att den kapitalvinst som beskattats hos dödsboet i Danmark också beskattas hos dödsbodelägaren i Sverige. Detta då dödsbobestämmelsen inte kan anses omfatta ett fall som det aktuella när dödsboet i den ena avtalsslutande staten inkomstbeskattas vid utskiftning av aktierna medan beskattningen av dödsbodelägaren i den andra staten sker först när de tillskiftade aktierna senare avyttras.

Såväl sökanden som Skatteverket överklagade förhandsbeskedet och yrkade att Högsta förvaltningsdomstolen skulle förklara att dödsbobestämmelsen i det nordiska skatteavtalet var tillämplig i den aktuella situationen och att denna förhindrar Sverige från att beskatta den del av en framtida kapitalvinst som tidigare har beskattats hos dödsboet.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterar inledningsvis att tolkningen av skatteavtal ska inriktas på att utröna avtalsparternas gemensamma avsikt. Den ska i första hand grundas på själva avtalstexten och göras i överensstämmelse med den gängse meningen av avtalets uttryck sedda i sitt sammanhang och mot bakgrund av avtalets ändamål och syfte.

Det står enligt domstolen klart att avtalsparterna genom artikel 24 i skatteavtalet avsett att undvika att inkomst som ett dödsbo beskattas för i dess hemviststat beskattas även i den stat där dödsbodelägaren har hemvist.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterar att om en värdestegring på aktier uppkommer före ett arvskifte och denna värdestegring vid skiftet tillförs den som har rätt till arv efter den avlidne rör det sig om samma inkomst i den mening som avses i artikel 24 hos såväl boet som arvingen.

Av artikel 24 i skatteavtalet följer att en avtalsstat inte har rätt att beskatta den som i egenskap av dödsbodelägare tillförts en inkomst genom ett arvskifte om samma inkomst har beskattats hos dödsboet i annan avtalsstat. Det förhållandet att delägarens inkomst enligt svensk rätt ska beskattas först vid en senare tidpunkt än arvskiftet bör inte påverka bestämmelsens tillämplighet.

Den aktuella frågan ska således besvaras så, att sökanden vid en försäljning av de genom arv förvärvade aktierna inte ska beskattas för den del av kapitalvinsten som dödsboet har beskattats för i Danmark.