Kostnadsavdrag från arbetsgivaravgifterna för musiker

1 Sammanfattning

Arbetsgivare får fr.o.m. den 1 januari 2017 göra ett schablonmässigt kostnadsavdrag från underlaget för arbetsgivaravgifter med 30 % enbart för sådana musiker som engageras tillfälligt för högst en månads arbete. Ställningstagandet redovisar hur reglerna bör tillämpas i olika situationer, t.ex. när den totala arbetstiden under året på grund av förlängning av en anställning eller upprepade anställningar överstiger en månad.

Vid upprepade anställningar som var och en understiger en månad bör varje period bedömas för sig, under förutsättning att tiden mellan anställningarna är minst lika lång som den inledande anställningen. Om denna förutsättning är uppfylld kan kostnadsavdrag således göras av samma arbetsgivare vid flera avgränsade anställningar under året, trots att den totala anställningstiden överstiger en månad.

Avdrag kan även göras om en anställning som avtalats att omfatta längre tid än en månad avbryts så att den faktiska anställningstiden uppgår till högst en månad.

Vidare redovisas hur arbetsgivare i särskilda fall kan ansöka om kostnadsavdrag vid tillsvidareanställningar och andra långvariga engagemang av musiker.

2 Frågeställning

Arbetsgivare har vid redovisning av arbetsgivaravgifterna sedan lång tid kunnat göra ett generellt schablonmässigt kostnadsavdrag med 30 % av bruttolönen för musiker och sångartister. Begreppet ”musiker” avser här både musiker och sångartister. Syftet med regeln är att arbetsgivare inte ska behöva betala arbetsgivaravgifter för den del av utbetald lön som ska täcka den anställdes egna utgifter i arbetet, och som därmed inte är pensionsgrundande inkomst för mottagaren.

Möjligheten att göra schablonavdrag regleras i Skatteverkets föreskrifter om kostnadsavdrag. Via en beslutad ändring av föreskriften, som träder i kraft den 1 januari 2017, har möjligheten att göra sådant avdrag för musiker inskränkts till att enbart gälla musiker som anlitas tillfälligt för högst en månads arbete. Här avses både formella anställningar och andra former av uppdrag och engagemang. Bakgrunden till ändringen är att avdraget ursprungligen var avsett att täcka sådana avdragsgilla kostnader som turnerande musiker personligen fick betala av sitt gage. Utöver kostnader för egna instrument och noter ingick ofta kostnader för ljudanläggning, turnébuss, replokal m.m. Sådana musiker som har fast anställning eller en tidbegränsad längre anställningstid har genomsnittligt inte så stora avdragsgilla utgifter att det motiverar ett sådant kostnadsavdrag.

Ändringen innebär att gränsdragningsfrågor kan uppkomma i fråga om anställningens eller uppdragets längd, t.ex. när gränsen på en månad överskrids på grund av oförutsedda omständigheter, eller flera kortare anställningar under året totalt omfattar tid som överskrider en månad.

Frågan gäller enbart i de fall utbetalaren ska betala arbetsgivaravgifter, dvs. när musikern avlönas personligen och har A-skatt. Normalt ska då även skatteavdrag göras, men skatteavdraget påverkas inte av ett kostnadsavdrag. I de fall musikern har F-skatt faller frågan eftersom denne då själv betalar egenavgifter på sin nettointäkt efter avdrag för faktiska kostnader. Även i de fall musikern fakturerar via bolag eller annan juridisk person faller frågan om kostnadsavdrag för uppdragsgivaren.

Ställningstagandet ersätter det tidigare ställningstagandet Kostnadsavdrag för musiker vid beräkning av arbetsgivaravgifter och skatteavdrag, publicerat 2005-07-01, dnr 130 383075-05/111.

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Lagstiftning

Om en ersättning till viss del motsvarar utgifter i arbetet är ersättningen till den delen avgiftsfri, om utgifterna under året kan beräknas uppgå till minst 10 % av ersättningen från utgivaren under samma år, 2 kap. 21 § första stycket socialavgiftslagen (2000:980), SAL.

Kostnadsavdrag får inte göras för musiker som beskattas enligt lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK), 2 kap. 21 § andra stycket SAL, men däremot för musiker som beskattas enligt lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. (A-SINK) i de fall arbetsgivaravgifter ska betalas i Sverige.

Utgifterna får för bestämda yrkesgrupper beräknas enligt schablon grundad på de genomsnittliga utgifterna inom respektive grupp. Om det inte finns någon sådan schablon ska Skatteverket på begäran av den som ger ut ersättning för utgifterna bestämma hur utgifterna ska beräknas, 2 kap. 21 § tredje och fjärde stycket SAL.

3.2 Skatteverkets föreskrifter

Reglerna för beräkningen av kostnadsavdrag för betalningsmottagares utgifter i arbetet finns i Skatteverkets föreskrifter SKVFS 2011:22. Där anges att utbetalaren för vissa angivna yrkesgrupper under vissa förutsättningar får göra avdrag från bruttoersättningen vid beräkning av arbetsgivaravgifterna. En förutsättning är att ersättningen till viss del motsvarar utgifter i arbetet för mottagaren. Om utbetalaren har betalat ersättning för andra utgifter än traktaments- och resekostnadsersättning vid tjänsteresa, eller på annat sätt slutligen stått för utgifterna i arbetet, ska värdet av detta räknas av från avdraget. Detta innebär att om arbetsgivaren betalat ut särskild kostnadsersättning, t.ex. för musikinstrument som används i arbetet, ska denna ersättning reducera arbetsgivarens avdrag.

Skatteverket har i oktober 2015 beslutat att för musiker och sångartister får avdrag för utgifter med 30 % av ersättningen göras enbart vid tillfälliga engagemang som avser högst en månads arbete, se SKVFS 2015:10. Denna ändring träder i kraft den 1 januari 2017 och tillämpas fr.o.m. beskattningsår 2017.

4 Bedömning

Syftet med begränsningen av avdragsrätten till att avse enbart tillfälliga anställningar är att fast anställda och långtidsanställda musiker typiskt sett inte fortlöpande har så stora egna utgifter i arbetet. Enligt Skatteverkets uppfattning finns dock som regel inget skäl att begränsa avdragsrätten i de fall avsikten vid en anställning varit att den ska omfatta högst en månad, liksom i övrigt om den faktiska anställningstiden inte överstigit en månad.

Däremot bör reglerna utformas och tillämpas så att de inte ger incitament till att omvandla längre anställningar till upprepade korta anställningar med syfte att kunna utnyttja kostnadsavdrag. Därför bör vid upprepade anställningar tiden för uppehållet minst uppgå till samma längd som den föregående anställningen för att en ny anställning ska anses föreligga vid bedömning av rätten till kostnadsavdrag. Om endast ett kortare uppehåll görs bör tiden för båda anställningarna räknas ihop.

Vidare bör gälla att även om en längre anställningstid har avtalats initialt bör kostnadsavdrag kunna göras i de fall den faktiska anställningstiden på grund av ändrade förutsättningar slutligen uppgår till högst en månad.

Med ”en månad” avses här en anställningstid från som exempel den 1 mars till den 31 mars, eller från den 15 december till den 14 januari. Avgränsningen på en månad är inte avsedd att räknas om till ett visst antal arbetsdagar eller liknande. Vid deltidsanställning är det därför anställningstiden som är avgörande för bedömningen, inte hur många arbetsdagar den anställde arbetar eller hur de är fördelade under veckorna.

När det handlar om avgränsade anställningar som var och en högst uppgår till en månad och där uppehållen mellan anställningarna varit minst lika långa som föregående anställningsperiod bör kostnadsavdrag få göras vid samtliga anställningar. En arbetsgivare behöver således inte ackumulera årets anställningstid för anlitade musiker utan varje ny anställning bör, om uppehållet är tillräckligt långt, bedömas för sig vid bedömningen av rätt till kostnadsavdrag.

Nedan ges exempel på hur arbetsgivaren bör tillämpa reglerna om kostnadsavdrag i olika situationer. I samtliga fall är en grundläggande förutsättning att musikern antas ha egna avdragsgilla utgifter för instrument som används i tjänsten eller för repetitioner, underhåll av instrument eller i övrigt. Det finns dock ingen skyldighet för arbetsgivaren att utreda vilka avdrag som de anställda gör i sina inkomstdeklarationer. I de fall arbetsgivaren i praktiken tillhandahåller samtliga instrument och annan utrustning eller i övrigt står för alla utgifter i arbetet, och den anställde därför inte kan antas ha avdragsrätt för utgifter i deklarationen som är hänförliga till den aktuella anställningen, saknar dock arbetsgivaren rätt att göra kostnadsavdrag.

4.1 Kostnadsavdrag vid tillfälliga anställningar

Exempel 1 – en kort anställning förlängs till överstigande en månad

Ett operahus har avtalat med en musiker om en anställning på fyra veckor och som omfattar repetitioner och konserter. Musikern använder egna instrument i arbetet. Arbetsgivaren har räknat med att kunna göra kostnadsavdrag med 30 % av musikerns lön. På grund av oplanerade händelser, i detta fall extra konserter, förlängs anställningen med två veckor, och överstiger därmed totalt sett en månads anställning.

I detta fall bör arbetsgivaren få göra kostnadsavdrag för de inledande fyra veckorna, men inte för resterade tid. I och med förlängningen står det klart för arbetsgivaren att anställningen kommer att överstiga en månad och därför kan avdrag inte göras för lönen för de tillkommande två veckorna.

Exempel 2 – en längre anställning förkortas till under en månad

En länsorkester har anställt en musiker på tre månader. Musikern använder egna instrument i arbetet, men då anställningstiden överstiger en månad har arbetsgivaren inte räknat med att kunna göra kostnadsavdrag för musikern. Redan efter tre veckor avslutas dock anställningen på grund av oförutsedda skäl, i detta fall att en planerad konsertturné ställts in, och den faktiska anställningen kommer därmed att understiga en månad.

I detta fall kan kostnadsavdrag göras då anställningstiden de facto kom att understiga en månad och kriterierna enligt föreskriften får anses uppfyllda.

Exempel 3 – flera korta anställningar under året

En restaurang har engagerat en trubadur för spelningar under tre veckor i maj. Trubaduren använder egna instrument och egen ljudanläggning. Arbetsgivaren gör kostnadsavdrag vid redovisningen av lönen för denna anställning. I juli engageras trubaduren på nytt för två veckors spelningar, och den totala anställningstiden under året överstiger därmed en månad. Trubaduren återkommer en tredje gång i november för ytterligare fyra veckors spelningar.

När det som här handlar om avgränsade anställningar som vart och ett understiger en månads arbete och där uppehållen mellan anställningarna varit minst lika långa som föregående anställningstid får kostnadsavdrag göras vid alla tre tillfällena.

Exempel 4 – upprepade anställningar med korta uppehålla

En länsorkester har anställt en violinist för tre veckor, som följs av två veckors uppehåll för att sedan ingå ett nytt anställningsavtal på tre veckor. Violinisten håller med egna instrument och arbetsgivaren har gjort kostnadsavdrag vid den första anställningen om tre veckor.

Vid den andra anställningen bör den totala anställningstiden – vid bedömning av rätt till kostnadsavdrag – anses utgöra sex veckor på grund av det korta uppehållet. Anställningstiden överstiger därmed en månad, och kostnadsavdrag kan inte göras för den andra anställningsperioden på tre veckor. Jämför bedömningen i exempel 1 ovan.

4.2 Kostnadsavdrag vid långvariga anställningar

I de fall anställningstiden för en musiker överstiger en månad har arbetsgivaren inte rätt att göra det schablonmässiga avdraget med 30 %. Däremot, i de fall en eller flera musiker har egna avdragsgilla utgifter som kan beräknas uppgå till minst 10 % av bruttolönen, kan arbetsgivaren ansöka om ett särskilt uträknat kostnadsavdrag för dessa musiker. Så hanteras kostnadsavdrag generellt för de branscher där något schablonmässigt kostnadsavdrag inte fastställts.

Exempel 5 – kostnadsavdrag vid längre anställning

Ett rockband som drivs som aktiebolag anställer en musiker för ett års turnerande. Ersättningen beräknas utifrån erhållna gage. Musikern använder egna instrument och annan utrustning i arbetet vilket medför att de avdragsgilla utgifterna i kommande inkomstdeklaration kan beräknas uppgå till ca 15 % av bruttolönen.

I detta fall kan schablonavdraget inte göras då anställningstiden överstiger en månad. Däremot kan bolaget ansöka om ett beslut om kostnadsavdrag för musikern i fråga, eftersom dennes avdragsgilla utgifter i deklarationen minst uppgår till 10 %. I ansökan som skickas till Skatteverket redovisas vilken bruttoersättning musikern får och vilka avdragsgilla utgifter denne bedöms ha. Skatteverket gör då en utredning av omständigheterna och fattar ett särskilt beslut om kostnadsavdrag för musikern i fråga med en procentsats utifrån förhållandena, t.ex. 15 % som i exemplet, som arbetsgivaren kan tillämpa.

Exempel 6 – arbete som musiker för eget bolag

Ett dansband bedriver sin verksamhet i ett aktiebolag, där musikerna är delägare. Delägarna äger själva vissa instrument och annan utrustning som används i arbetet. Bolaget har spelningar under hela året, men en av delägarna tar enbart ut lön i december. Frågan är om kostnadsavdrag kan göras då lön tas ut enbart en enstaka månad.

För en delägare som är verksam i sitt bolag anses anställningen pågå kontinuerligt även om lön inte tas ut varje månad. Eftersom arbetet inte är avgränsat till en månad kan det schablonmässiga kostnadsavdraget inte göras oavsett att lön endast tas ut vid något enstaka tillfälle under året. Om en delägares egna avdragsgilla kostnader kan antas uppgå till minst 10 % av bruttolönen kan dock en ansökan om kostnadsavdrag lämnas till Skatteverket.