Underskott av avslutad enskild näringsverksamhet

1 Sammanfattning

Vid tillämpning av bestämmelsen om avdrag för underskott när en näringsverksamhet upphör i 42 kap. 34 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, får underskottet dras av det följande beskattningsåret och de två därefter följande beskattningsåren helt efter den skattskyldiges egen önskan om fördelning.

2 Frågeställning

Av 42 kap. 34 § tredje stycket IL framgår att underskottet när en näringsverksamhet upphör, om den skattskyldige begär det, ska dras av och fördelas på det följande beskattningsåret och de två därefter följande beskattningsåren.

Ska avdraget för underskottet fördelas med lika belopp på vart och ett av beskattningsåren, eller får avdraget fördelas helt fritt mellan beskattningsåren efter den skattskyldiges egen önskan om fördelning?

3 Gällande rätt m.m.

I 42 kap. 34 § IL anges att underskott av näringsverksamhet det beskattningsår då en enskild näringsidkare upphör att bedriva näringsverksamheten ska dras av med 70 procent.

Underskottet ska dock inte dras av om det avser självständigt bedriven näringsverksamhet utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Det ska inte heller dras av till den del underskottet

– dragits av enligt 45 kap. 32 §, 46 kap. 17 § eller 62 kap. 2–4 §§ eller legat till grund för avdrag enligt 33 §, eller

– skulle ha fallit bort om tillgångar eller tjänster som har tagits ut ur näringsverksamheten hade uttagsbeskattats.

Underskottet ska dras av det följande beskattningsåret eller, om den skattskyldige begär det, fördelas på det året och de två därefter följande beskattningsåren.

Bestämmelserna om begränsningar vid konkurs, ackord, skuldsanering och F-skuldsanering i 40 kap. 20 och 21 §§ tillämpas också på sådant underskott.

I SOU 1989:33 del 1 s. 185 uttalas följande:

Större ackumulerade underskott kan via ett underskott i inkomstslaget kapital ge en skattereduktion som överstiger den skattskyldiges inkomst- och fastighetsskatt under samma år. Eftersom skattereduktionen inte får sparas skulle detta missgynna personer som har en låg inkomst av tjänst t.ex. som en följd av en seriös satsning på näringsverksamheten. För att undvika denna konsekvens och allmänt för att undvika att restriktiva avdragsregler diskriminerar seriöst risktagande föreslår vi att ackumulerade underskott som utgör en definitiv förlust när förvärvskällan upphört får fördelas över tre år.

4 Bedömning

Av 42 kap. 34 § tredje stycket IL framgår att underskottet, om den skattskyldige begär det, ska dras av och fördelas på det följande beskattningsåret och de två därefter följande beskattningsåren.

Att underskottet får fördelas på tre år motiveras bland annat i förarbete med att man vill undvika att restriktiva avdragsregler diskriminerar seriöst risktagande (se SOU 1989:33 del 1 s. 185).

Att underskottet inte måste fördelas med lika belopp på de tre åren framgår enligt Skatteverkets uppfattning av att lagtexten i ett sådant fall borde ha angett ”fördelas med lika belopp” (jfr exempelvis 18 kap. 22 § IL, 37 kap. 20 § IL och 38 kap. 18 § IL). Mot bakgrund av uttalanden i förarbetena anser verket att det inte heller finns anledning att begränsa den skattskyldiges rätt att fritt fördela avdraget mellan de tre åren. Lagtextens lydelse ”Underskottet ska dras av det följande beskattningsåret eller, …, fördelas …” ska enligt Skatteverkets uppfattning därför inte tolkas så restriktivt att underskottet måste fördelas på vart och ett av de tre åren med ett visst belopp.

I följande exempel benämns beskattningsåret efter det beskattningsår då en enskild näringsidkare upphört att bedriva näringsverksamheten som år 1. De två därefter följande beskattningsåren benämns som år 2 och år 3. Underskott av näringsverksamhet det beskattningsår då en enskild näringsidkare upphört att bedriva näringsverksamheten är i exemplen 300 000 kr.

Exempel 1

Person A yrkar att underskottet på 300 000 kr ska dras av med 70 procent år 2.

Exempel 2

Person B yrkar att underskottet på 300 000 kr ska dras av med 70 procent av 100 000 kr år 1 och dras av med 70 procent av 200 000 kr år 2.

Exempel 3

Person C yrkar att underskottet på 300 000 kr ska dras av med 70 procent av 50 000 kr år 1 och dras av med 70 procent av 180 000 kr år 2 samt dras av med 70 procent av 70 000 kr år 3.

Skatteverket anser således att de yrkade avdragen i exempel 1, 2 och 3 ovan ska medges.

Vid tillämpning av bestämmelsen om avdrag för underskott när en näringsverksamhet upphör i 42 kap. 34 § IL får alltså underskottet dras av det följande beskattningsåret och de två därefter följande beskattningsåren helt efter den skattskyldiges egen önskan om fördelning.