Avdrag enligt schablon för tjänstehundar som används inom vissa verksamheter

Detta ställningstagande tillämpas från och med den 1 januari 2021.

Fram till och med den 31 december 2020 tillämpades Skatteverkets ställningstagande från den 16 januari 2007, dnr 131 755880-06/111, Avdrag för godkända tjänstehundar.

1 Sammanfattning

Ställningstagandet är tillämpligt på hundförare inom statlig verksamhet såsom Polismyndigheten, Försvarsmakten, Tullverket och Kriminalvården. Även hundförare inom andra verksamheter där hunden används på ett likartat sätt, exempelvis privata bevakningsbolag, omfattas av ställningstagandet.

Ställningstagandet gäller enbart för hundförare vars anställning förutsätter användandet av en godkänd tjänstehund och där hunden används fortlöpande i yrkesutövningen. Hundföraren ska också ha tecknat avtal med arbetsgivaren om placering av tjänstehund i den anställdas bostad (s.k. fodervärdsavtal) eller genom avtal ha ställt sin hund till arbetsgivarens förfogande (s.k. hundägaravtal).

Avdrag för kostnader för tjänstehunden kan i dessa fall medges med ett schablonbelopp per månad om fyra procent av prisbasbeloppet för gällande beskattningsår.

Schablonen avser kostnader för hundens foder, försäkring, löpande skötsel och vård såsom vaccinationer, träning och dressyr, förslitning i bostad och privat bil, samt kostnader för att tillhandahålla nödvändig utrustning i hemmet. Schablonen ska anses täcka samtliga sådana kostnader.

För anställda med s.k. hundägaravtal medges även avdrag för hundens anskaffningskostnad, i form av årliga värdeminskningsavdrag fördelade på en tidsperiod av fem år.

Om förutsättningarna för avdrag enligt schablon föreligger, kan arbetsgivaren betala ut kostnadsersättning för den godkända tjänstehunden med belopp motsvarande schablonen, utan att ersättningen läggs till grund för skatteavdrag eller arbetsgivaravgifter.

Detta ställningstagande är inte tillämpligt på hundar som används för tillfälliga uppdrag.¹

2 Bakgrund och frågeställning

Skatteverket gjorde i ett numera upphävt ställningstagande från 2007² bedömningen att avdrag för godkända tjänstehundar schablonmässigt kunde medges med belopp som motsvarade Rikspolisstyrelsens norm för kostnadsersättningar enligt de s.k. A- och B-avtalen (fodervärds- respektive hundägaravtal). När ställningstagandet publicerades var kostnadsersättningen 1 520 kronor per månad enligt fodervärdsavtalet och 1 760 kronor enligt hundägaravtalet. För tidsperioden januari-augusti 2020 uppgick kostnadsersättningen till 1 770 kronor respektive 2 050 kronor per månad. Anledningen att kostnadsersättningen enligt hundägaravtalet var högre än enligt fodervärdsavtalet, var att hundägaren själv ansvarar för försäkring av hunden.

Kollektivavtalen för Polismyndighetens hundförare omförhandlades under 2020 och ett nytt kollektivavtal gäller från den 1 september 2020. Kostnadsersättningen enligt det nya fodervärdsavtalet uppgår till 3 247 kronor per månad. Samma kostnadsersättning gäller för anställda med hundägaravtal, om den anställda förbinder hunden till en viss uppsägningstid.

Med anledning av de nya kollektivavtalen har Skatteverket gjort en översyn av avdragsrätten för tjänstehundar och möjligheten att även fortsättningsvis tillämpa en schablon. Ställningstagandet från 2007 har därför upphävts och ersatts av detta ställningstagande.

Tjänstehundar används inom många slags verksamheter, både inom statlig sektor såsom Polismyndigheten, Försvarsmakten, Tullverket och Kriminalvården och inom privat sektor, framförallt hos bevakningsföretagen.³ Tjänstehundarna används på olika sätt. En del hundar används som sökhundar, andra för bevakningsuppdrag och upprätthållande av ordning. I en del fall är det arbetsgivaren som äger hunden och som placerar ut den hos en hundförare som använder hunden i tjänsten. Hundföraren ansvarar enligt ingånget avtal (fodervärdsavtal) med arbetsgivaren för vård, skötsel och dressyr. Det förekommer också att hundföraren själv anskaffar och utbildar hundar som efter en prövning godkänns som tjänstehund. Efter det att hunden godkänts som tjänstehund träffas ett avtal (hundägaravtal) där det anges att hundföraren ställer sin hund till arbetsgivarens förfogande. Vanligen utbetalas en kostnadsersättning som är avsedd att täcka hundförarens kostnader för tjänstehunden.

Fråga uppkommer om hundföraren kan få avdrag enligt schablon för kostnader som denne har för tjänstehunden och vilket belopp som i så fall kan medges. Fråga uppkommer också om hundförare utöver schablonen kan få avdrag för kostnader för hunden som uppkommit innan hunden tagits i bruk som tjänstehund.

För arbetsgivaren uppkommer frågan om kostnadsersättningen som betalas till hundföraren ska utgöra underlag för skatteavdrag och arbetsgivaravgifter.

3 Gällande rätt m.m.

Löner, arvoden, kostnadsersättningar, pensioner, förmåner och alla andra inkomster som erhålls på grund av tjänst ska tas upp som intäkt, se 11 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL.

Utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster ska dras av som kostnad, se 12 kap. 1 § IL.

Skatteavdrag ska göras från kontant ersättning för arbete, se 10 kap. 3 § första stycket skatteförfarandelagen (2011:1244), SFL. Som kontant ersättning räknas ersättning för kostnader i tjänsten som det är uppenbart att mottagaren inte får dra av vid beskattningen, se 10 kap. 3 § andra stycket 9 SFL.

Löner, arvoden, förmåner och andra ersättningar för arbete är avgiftspliktigt, se 2 kap. 10 § socialavgiftslagen (2000:980), SAL. Med ersättning för arbete likställs kostnadsersättning som enligt 10 kap. 3 § andra stycket 9 SFL ska räknas som ersättning för arbete, se 2 kap. 11 § 1 SAL.

En arbetsgivardeklaration ska för varje betalningsmottagare innehålla uppgift om den ersättning för arbete som utbetalaren är skyldig att göra skatteavdrag eller betala arbetsgivaravgifter för, se 26 kap 19 a § SFL. Den ska också för varje betalningsmottagare innehålla uppgift om annan ersättning som utgör intäkt i inkomstslaget tjänst, om den inte är skattefri av någon annan anledning än förhållandena hos mottagaren, se 26 kap. 19 b § första stycket 1 SFL.

Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) har i RÅ 1999 not. 12 prövat frågan om hundförares rätt till avdrag för anskaffning av tjänstehund. HFD fann att den skattskyldiga inte inkommit med utredning som visar att han under det aktuella beskattningsåret haft kostnader för inköp av hund nödvändiga för fullgörande av hans tjänst under nämnda år. I ett särskilt yttrande utvecklade ett av regeringsråden domskälen. I yttrandet framgår att det i praxis har gjorts undantag från kontantprincipen och att avdrag för utgifter för anskaffning av tillgångar som använts i tjänsten i vissa fall medgetts i form av årliga värdeminsknings- eller förslitningsavdrag. Det framhålls att det kan vara svårt att vid beskattningen för det år då betalningen ha skett, avgöra avdragsrätten för en utgift som avser verksamhet under ett senare år. Det kan därför finnas anledning att medge avdrag för förvärv av en hund som används i tjänsten först ett senare år då förutsättningarna för avdrag klarlagts.

4 Bedömning

4.1 Avdrag för kostnader för tjänstehunden

En anställd som har tecknat avtal med sin arbetsgivare om placering av tjänstehund i den anställdas bostad (s.k. fodervärdsavtal) eller som genom avtal har ställt sin hund till arbetsgivarens förfogande (s.k. hundägaravtal) har vissa kostnader för hunden avseende exempelvis foder, vård och skötsel.

Om den anställda erhåller kostnadsersättning från arbetsgivaren för att täcka kostnader för tjänstehunden, är detta en skattepliktig inkomst som ska redovisas av den anställda i inkomstdeklarationen, se 11 kap. 1 § IL.

Under förutsättning att hunden är nödvändig för den anställdas tjänsteutövning är kostnader för hunden avdragsgilla med stöd av 12 kap. 1 § IL. Avdrag yrkas i inkomstdeklarationen och det är upp till den skattskyldiga att kunna visa vilka avdragsgilla kostnader som denne har haft för hunden. Skatteverket har dock sedan 2007, av förenklingsskäl, bedömt att avdrag för kostnader för vissa godkända tjänstehundar kan medges enligt en schablon som motsvarar den kostnadsersättning som Polismyndighetens hundförare har rätt till, se Skatteverkets numera upphävda ställningstagande från 2007⁴.

Skatteverket anser att avdrag enligt schablon även fortsättningsvis kan medges, men att schablonen bör knytas till prisbasbeloppet för beskattningsåret ifråga.

Skatteverket bedömer att en sådan schablon ska kunna tillämpas av hundförare inom statlig verksamhet såsom Polismyndigheten, Försvarsmakten, Tullverket och Kriminalvården. Även hundförare inom andra verksamheter där hunden används på ett likartat sätt, exempelvis privata bevakningsbolag, kan tillämpa schablonen. Schablonen gäller enbart för hundförare vars anställning förutsätter användandet av en godkänd tjänstehund och där hunden används fortlöpande i yrkesutövningen. Hundföraren ska också ha tecknat avtal med arbetsgivaren om placering av tjänstehund i den anställdas bostad (s.k. fodervärdsavtal) eller genom avtal ha ställt sin hund till arbetsgivarens förfogande (s.k. hundägaravtal).

Schablonen kan inte tillämpas avseende hundar som används för tillfälliga uppdrag.⁵

För att bestämma nivån på schablonen, har Skatteverket utgått ifrån de schablonbelopp som hittills har tillämpats enligt ställningstagandet från 2007. Skatteverket har även tagit i beaktande den kostnadsberäkning som legat till grund för Polismyndigheten nya kollektivavtal för hundförare, som gäller från och med den 1 september 2020. Det kan enligt Skatteverket antas att hundförare inom de andra verksamheter som omfattas av ställningstagandet, har motsvarande kostnader för sina tjänstehundar som Polismyndighetens hundförare.

Skatteverket bedömer att avdrag kan medges med ett schablonbelopp per månad som motsvarar fyra procent av prisbasbeloppet för beskattningsåret i fråga. För beskattningsåret 2021 innebär detta ett avdrag per månad om 1 904 kronor (fyra procent av 47 600 kronor). Denna nivå är i linje med de schabloner som har tillämpats fram till och med 2020.

Schablonen avser kostnader för hundens foder, försäkring, löpande skötsel och vård såsom vaccinationer, träning och dressyr, förslitning i bostad och privat bil, samt kostnader för att tillhandahålla nödvändig utrustning i hemmet. Schablonen ska anses täcka samtliga sådana kostnader. Om den anställda vill få avdrag med ett högre belopp än schablonen, ska hen kunna visa att de avdragsgilla kostnaderna för hunden sammantaget överstiger schablonen.

För anställda med s.k. hundägaravtal medges, utöver schablonen, även avdrag för hundens anskaffningskostnad med tillägg för utgifter för veterinär, vaccinationer, röntgen och liknande som hundföraren haft i samband med anskaffningen av hunden. Med hänsyn till att en tjänstehund genomsnittligt kan beräknas vara i tjänst under minst fem år bör avdrag för sådana kostnader medges i form av årliga värdeminskningsavdrag fördelade på en tidsperiod av fem år, räknat från och med det år då tjänstehunden tas i bruk.

4.2 Skatteavdrag och arbetsgivaravgifter på kostnadsersättningen

En arbetsgivare är skyldig att göra skatteavdrag och betala arbetsgivaravgifter på ersättning för kostnader som det är uppenbart att den anställda inte får dra av vid beskattningen, 10 kap. 3 § andra stycket 9 SFL och 2 kap. 10 § SAL. Utgångspunkten är därför att arbetsgivaren vid varje utbetalningstillfälle måste pröva om kostnadsersättningen avser avdragsgilla utgifter i arbetet för den anställda.

Enligt detta ställningstagande kan avdrag för godkända tjänstehundar medges enligt Skatteverkets schablon med fyra procent av prisbasbeloppet för gällande beskattningsår per månad. En arbetsgivare kan därmed betala ut kostnadsersättning för sådana godkända tjänstehundar med belopp motsvarande schablonen, utan att ersättningen läggs till grund för skatteavdrag eller arbetsgivaravgifter. Ersättningen motsvarande schablon ska redovisas som en kostnadsersättning i arbetsgivardeklarationen, jfr 26 kap. 19 b § första stycket 1 SFL.

Om kostnadsersättningen är högre än schablonbeloppet, och det inte finns underlag som visar att den anställdas faktiska utgifter är högre än schablonen, utgör den överskjutande delen underlag för skatteavdrag och arbetsgivaravgifter och ska redovisas som lön i arbetsgivardeklarationen, jfr 26 kap. 19 a § SFL.

_________

Fotnot

1 Se Skatteverkets ställningstagande den 2011-05-31, Avdrag för Försvarsmakts- och eftersökshundar, dnr 131 443099-11/111.

2 Skatteverkets ställningstagande 2007-01-16, Avdrag för godkända tjänstehundar, dnr 131 755880-06/111.

3 Se betänkande av tjänstehundsutredningen (SOU 2005:75).

4 Skatteverkets ställningstagande 2007-01-16, Avdrag för godkända tjänstehundar, dnr. 131 755880-06/111.

5 Se Skatteverkets ställningstagande den 2011-05-31, Avdrag för Försvarsmakts- och eftersökshundar, dnr 131 443099-11/111.