Avräkning av utländsk skatt - fördelning av skattereduktioner vid spärrbeloppsberäkningen för fysiska personer

1 Sammanfattning

Vid beräkning av spärrbeloppet för fysiska personer ska fördelningen av skattereduktioner göras i två steg på följande sätt:

1. Först minskas den kommunala inkomstskatten med de skattereduktioner som endast ska anses ha skett från denna skatt.
2. Därefter fördelas de övriga skattereduktionerna på

• den kommunala inkomstskatt som återstår efter fördelningen i steg 1
• statlig inkomstskatt
• statlig fastighetsskatt och kommunal fastighetsavgift.

Skattereduktionerna fördelas på respektive skatt och avgift med så stor del av skattereduktionen som respektive skatt eller avgift utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter och avgifter före sådana reduktioner.

När en skattereduktion som finns i en annan lag än inkomstskattelagen ska beaktas vid spärrbeloppsberäkningen så fördelas även denna skattereduktion enligt ovanstående modell.

Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande ”Spärrbeloppsberäkning – fördelning av skattereduktioner vid avräkning av utländsk skatt”, 2009-09-25, dnr 131 728586-09/111. Skatteverket har inte ändrat sin bedömning.

2 Frågeställning

När spärrbeloppet ska beräknas vid avräkning av utländsk skatt ska skattereduktioner enligt 67 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL, fördelas på kommunal och statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt samt kommunal fastighetsavgift. Vissa av skattereduktionerna enligt 67 kap. IL ska dock bara minska den kommunala inkomstskatten. Det kan även finnas en bestämmelse i en annan lag om skattereduktion som innebär att skattereduktionen ska beaktas vid spärrbeloppsberäkningen. Följande frågor har därför ställts:

• Hur ska fördelningen av skattereduktionerna ske vid beräkningen av spärrbeloppet? Finns det någon särskild turordning som ska beaktas?
• Hur ska en skattereduktion som finns i en annan lag än inkomstskattelagen och som ska beaktas vid spärrbeloppsberäkningen hanteras?

3 Gällande rätt m.m.

Bestämmelser om skattereduktion finns i 67 kap. IL.

Om den skattskyldiga har fått skattereduktion enligt 67 kap. IL ska detta beaktas vid spärrbeloppsberäkningen (2 kap. 10 § andra stycket lagen [1986:468] om avräkning av utländsk skatt, AvrL). Sådan skattereduktion ska anses ha skett från kommunal och statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt respektive kommunal fastighetsavgift med så stor del av reduktionen som respektive skatt eller avgift utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter och avgift före sådan reduktion. Vissa skattereduktioner enligt 67 kap. IL, som t.ex. jobbskatteavdraget, ska dock anses ha skett bara från kommunal inkomstskatt.

Det kan även finnas separata lagar om skattereduktion. Exempel på en sådan lag är lagen (2021:930) om tillfällig skattereduktion för arbetsinkomster, LTSA.

Den tillfälliga skattereduktionen för arbetsinkomster ska vid tillämpning av 2 kap. 10 § första stycket AvrL anses ha skett från kommunal och statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt respektive kommunal fastighetsavgift med så stor del av reduktionen som respektive skatt eller avgift utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter och avgift före sådan skattereduktion, och före skattereduktioner som enligt andra stycket i samma paragraf och enligt 15 § lagen (2021:931) om skattereduktion för investeringar i inventarier som anskaffas år 2021 ska fördelas på samma sätt som reduktionen enligt LTSA (8 § LTSA i dess lydelse från den 1 januari 2022). Av förarbetena framgår att fördelningen på olika skatter således ska ske tillsammans med motsvarande fördelning enligt avräkningslagen för andra skattereduktioner (prop. 2020/21:200 s. 24).

4 Bedömning

Spärrbeloppet syftar till att räkna fram hur mycket svensk skatt som tas ut på den utländska inkomsten. Om spärrbeloppet understiger den utländska skatten medges avräkning högst med ett belopp som motsvarar spärrbeloppet.

Skattereduktioner enligt inkomstskattelagen och andra lagar minskar den svenska skatt som ska betalas. Vid spärrbeloppsberäkningen är det därför viktigt att fördela ut skattereduktionerna på kommunal och statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt respektive kommunal fastighetsavgift så att dessa skatter minskas. Beaktas inte skattereduktionerna kommer de skatter som ingår i spärrbeloppsberäkningen att uppgå till för höga belopp. Detta kan medföra att avräkning medges med så stort belopp att skattereduktionerna inte kan utnyttjas på avsett sätt. Beaktas däremot skattereduktionerna vid spärrbeloppsberäkningen kommer dessa att kunna utnyttjas fullt ut och den utländska skatten som inte kan avräknas det aktuella året kan sparas och avräknas under något av de kommande fem åren om utrymme finns då (carry forward). Om skattereduktionerna inte kan utnyttjas fullt ut på grund av att avräkning för utländsk skatt medges med för högt belopp bortfaller möjligheten till carry forward och det sammanlagda skatteuttaget sett till flera år kan bli för högt.

Vid spärrbeloppsberäkningen ska vissa skattereduktioner enligt 67 kap. IL, som t.ex. jobbskatteavdraget, endast minska den kommunala inkomstskatten medan andra skattereduktioner, som t.ex. skattereduktionen för underskott av kapital, ska fördelas på samtliga angivna skatter. Om beräkningen görs på den totala kommunala inkomstskatten innan de skattereduktioner som endast ska minska den kommunala inkomstskatten dragits av, kan den kommunala inkomstskatten i vissa fall bli negativ när samtliga skattereduktioner har fördelats ut. Övriga skatter kommer då också att uppgå till för höga belopp.

Skatteverket anser att fördelningen av skattereduktioner ska göras på ett sådant sätt så att man inte räknar fram en negativ kommunal inkomstskatt. Fördelningen ska därför göras i två steg och gå till på följande sätt:

1. Först minskas den kommunala inkomstskatten med de skattereduktioner enligt 67 kap. IL som endast ska anses ha skett från denna skatt.
2. Därefter fördelas de övriga skattereduktionerna enligt 67 kap. IL på

• den kommunala inkomstskatt som återstår efter fördelningen i steg 1
• statlig inkomstskatt
• statlig fastighetsskatt och kommunal fastighetsavgift.

Skattereduktionerna fördelas på respektive skatt och avgift med så stor del av skattereduktionen som respektive skatt eller avgift utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter och avgift före sådana reduktioner.

Om det finns en bestämmelse i en annan lag om skattereduktion som innebär att skattereduktionen ska beaktas vid spärrbeloppsberäkningen på liknande sätt som skattereduktionerna enligt 67 kap. IL, fördelas även denna skattereduktion enligt modellen ovan. Detta innebär att exempelvis den tillfälliga skattereduktionen för arbetsinkomster, som ska fördelas på samtliga angivna skatter, fördelas i steg 2 tillsammans med skattereduktionerna enligt 67 kap IL som fördelas i detta steg.

När beräkningen görs på ovanstående sätt uppkommer inte möjligheten att räkna fram en negativ kommunal inkomstskatt.

Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande ”Spärrbeloppsberäkning – fördelning av skattereduktioner vid avräkning av utländsk skatt”, 2009-09-25, dnr 131 728586-09/111. Skatteverket har inte ändrat sin bedömning.