Avräkning utländsk skatt – avräkningsbar utländsk skatt vid sambeskattning av koncerner i utlandet

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att ett svenskt aktiebolag, som har ett fast driftställe som ingår i en sambeskattning av koncerner i utlandet, kan ha betalat utländsk skatt som är avräkningsbar mot aktiebolagets svenska skatt.

En förutsättning för att det svenska aktiebolagets andel av den utländska skatten ska vara avräkningsbar är att det svenska aktiebolaget är ett skattesubjekt i det andra landet. Skatteverket anser att detta är uppfyllt om det utländska bolag som är ansvarigt för den utländska koncernens skattebetalningar både fungerar som uppbördsman i det landet och är ett ombud för det svenska aktiebolaget när dess utländska skatt ska betalas vid en sambeskattning.

Ytterligare förutsättningar för att det svenska aktiebolagets andel av den utländska skatten ska vara avräkningsbar är att den utländska skatten är betald och slutlig. Skatteverket anser att den utländska skatten är betald när det svenska aktiebolaget har betalat ett belopp, som motsvarar dess andel av den utländska skatten, till det utländska bolag som är ansvarigt för den utländska koncernens skattebetalningar och det utländska bolaget har betalat beloppet till den utländska skattemyndigheten. Den utländska skatten är slutlig när ett slutskattebesked har utfärdats till det utländska bolaget.

Skatteverket anser vidare att en betalning som är en kompensation för skatteeffekten av underskott i andra koncernbolag, som det svenska aktiebolaget får ta del av, inte är en utländsk skatt. En sådan betalning är därför inte avräkningsbar för det svenska aktiebolaget.

Den obligatoriska nationella sambeskattningen av koncerner i Danmark är ett exempel på sådan sambeskattning som avses i detta ställningstagande.

Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Avräkning av dansk skatt vid sambeskattning” (2006-05-31, dnr 131 342711-06/111), som inte längre ska tillämpas. Ställningstagandet innebär inte något ändrat synsätt utan är en uppdatering för att tydliggöra vad som ska beaktas vid bedömningen av om den utländska skatten vid en sambeskattning är avräkningsbar. Ställningstagandet har utvidgats till att, utöver sambeskattning av koncerner i Danmark, även gälla jämförbar sambeskattning i andra länder.

2 Frågeställning

I vissa länder, t.ex. Danmark, finns bestämmelser om sambeskattning av koncerner. Fråga har ställts om ett svenskt aktiebolags andel av skatten som tas ut vid en utländsk sambeskattning av koncerner är avräkningsbar.

3 Gällande rätt m.m.

En obegränsat skattskyldig som har haft en intäkt har enligt 2 kap. 1 § första stycket lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt, AvrL, rätt till nedsättning av statlig och kommunal inkomstskatt om:

• intäkten tagits upp enligt inkomstskattelagen (1999:1229),
• den skattskyldige har beskattats för intäkten i en utländsk stat, och
• intäkten anses härröra från den utländska staten enligt dess skattelagstiftning.

Rätt till avräkning enligt 2 kap. 1 § första stycket AvrL gäller inte om den statliga och kommunala inkomstskatten, den utländska skatten samt den utländska intäkten omfattas av skatteavtal. Vid avräkning med stöd av skatteavtal tillämpas dock övriga bestämmelser i kapitlet (2 kap. 2 § AvrL).

Med utländsk skatt avses bl.a. betald allmän slutlig skatt på inkomst (1 kap. 3 § första stycket AvrL).

Enligt artikel 25 punkt 6 i lagen (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna ska Sverige, avseende bl.a. inkomst av rörelse, med iakttagande av bestämmelserna i svensk lagstiftning avräkna ett belopp som motsvarar den inkomstskatt som har betalats i Danmark.

För att avräkning ska medges måste det vara fråga om samma skattesubjekt i de båda länderna. Dessutom måste det vara samma inkomst som personen har beskattats för i de båda länderna (RÅ 2001 ref. 46).

4 Bedömning

Vid en sambeskattning av koncerner i utlandet uppkommer frågan om någon del av den utländska skatten i sambeskattningen är avräkningsbar mot svensk skatt.

4.1 Är ett svenskt aktiebolags andel av skatten som tas ut vid en utländsk sambeskattning av koncerner avräkningsbar?

I vissa länder finns bestämmelser om sambeskattning av koncerner. Om ett svenskt aktiebolag ingår i en koncern i ett sådant land och det svenska aktiebolaget har ett fast driftställe där kan det fasta driftstället ingå i sambeskattningen. I en sådan situation betalar det utländska bolag som är ansvarigt för den utländska koncernens skatter även den utländska skatt som avser det svenska aktiebolagets fasta driftställe där. Denna utländska skatt kan vara avräkningsbar mot aktiebolagets svenska skatt.

En förutsättning för att ett svenskt aktiebolags andel av skatten i sambeskattningen ska vara avräkningsbar är att det svenska aktiebolaget är ett skattesubjekt i det andra landet. Vid en sambeskattning betalas den utländska skatten av det utländska bolag som är ansvarigt för den utländska koncernens skattebetalningar. Skatteverket anser att det svenska aktiebolaget är ett skattesubjekt i det andra landet vid sambeskattningar om det utländska bolaget både fungerar som uppbördsman i det landet och är ett ombud för det svenska aktiebolaget när dess utländska skatt ska betalas vid en sambeskattning.

Ytterligare förutsättningar för att det svenska aktiebolagets andel av den utländska skatten ska vara avräkningsbar är att den är betald och slutlig. Skatteverket anser att den utländska skatten är betald när det svenska aktiebolaget har betalat ett belopp, som motsvarar dess andel av den utländska skatten, till det utländska bolag som är ansvarigt för den utländska koncernens skattebetalningar och det utländska bolaget har betalat beloppet till den utländska skattemyndigheten. Den utländska skatten är slutlig när ett slutskattebesked har utfärdats till det utländska bolaget. Vilka krav som ställs på ett slutskattebesked för att den utländska skatten ska vara slutlig framgår av Skatteverkets ställningstagande ”Avräkning utländsk skatt – utländsk skatt enligt ett preliminärt slutskattebesked är avräkningsbar” (2023-03-20, dnr 8-2278155).

Vid avräkning av utländsk skatt är utgångspunkten att den avräkningsbara utländska skatten ska räknas om till svenska kronor med valutakursen vid betalningstillfället, d.v.s. med den valutakurs som gällde när skatten betalades. Hur omräkning av utländsk skatt till svensk valuta ska göras framgår av Skatteverkets ställningstagande ”Avräkning utländsk skatt – valutakurs vid omräkning av avräkningsbar utländsk skatt till svenska kronor” (2023-06-05, dnr 8-2381936).

Utöver det svenska aktiebolagets betalning av utländsk skatt, som avser dess fasta driftställe, kan det även förekomma andra betalningar. Det kan t.ex. vara en betalning som är en kompensation till den utländska koncernen för skatteeffekten av underskott i koncernbolag som det svenska aktiebolaget får ta del av. Skatteverket anser att ett belopp avseende en sådan kompensation inte är en utländsk skatt och att det därför inte är avräkningsbart för det svenska aktiebolaget.

I avsnitt 4.2 finns ett exempel rörande dansk sambeskattning. De bedömningar som görs i exemplet, för att komma fram till ett avräkningsbart belopp, kan göras på liknande sätt när andra länder har jämförbara bestämmelser om sambeskattning.

4.2 Exempel: obligatorisk nationell sambeskattning av koncerner i Danmark

Principerna i detta ställningstagande illustreras med ett exempel på sambeskattning av koncerner i Danmark. Det görs i exemplet en bedömning av om den danska skatten är avräkningsbar och vad som ska beaktas vid denna bedömning. Exemplet tar däremot inte upp hur ett spärrbelopp ska beräknas och inte heller frågan om skattetillägg ska påföras.

4.2.1 Grunderna för obligatorisk nationell sambeskattning av koncerner i Danmark

När en koncern sambeskattas i Danmark ingår koncernens alla danska bolag inklusive fasta driftställen till utländska bolag som tillhör koncernen i sambeskattningen. Respektive bolags skattepliktiga inkomst läggs samman till en gemensam sambeskattningsinkomst. Underskott som uppstår i ett bolag kan utnyttjas för kvittning mot överskott hos ett annat av de sambeskattade bolagen om underskottet uppkom när de båda bolagen ingick i samma koncerngemenskap. Om sambeskattningsinkomsten är positiv fördelas den mellan de överskottsgivande bolagen i förhållande till deras överskott.

Den gemensamma sambeskattningsinkomsten deklareras av ett administrationsbolag. Respektive bolag i sambeskattningen ska, till administrationsbolaget, betala skatten på den del av inkomsten som avser bolaget. Administrationsbolaget övertar därefter ansvaret för att betala in skatten till den danska skattemyndigheten. Det bolag som får ta del av ett annat bolags underskott ska även betala ett belopp motsvarande skatteeffekten av avdraget till administrationsbolaget i den danska koncernen.

Bedömningen av om utländsk skatt vid en sambeskattning är avräkningsbar som framgår av avsnitt 4.1 är aktuell även vid bedömningen av om skatten som tas ut vid en dansk sambeskattning av koncerner är avräkningsbar.

4.2.2 Är den danska skatten avräkningsbar och vad ska beaktas vid bedömningen?

A AB har ett fast driftställe i Danmark och det fasta driftstället ingår i en dansk sambeskattning. A AB inkommer med en begäran om omprövning av det grundbeslut som fattats med ledning av lämnad inkomstdeklaration. Det framgår av begäran om omprövning att A AB anser sig ha rätt till en avräkning av dansk skatt med 400 000 DKK. A AB bifogar även ett underlag, benämnt sambeskattningsbelopp, som styrker en betalning till B A/S med 400 000 DKK. B A/S fungerar som administrationsbolag i Danmark. Skatteverket utreder A AB:s begäran.

Under utredningen skickar A AB in en kopia på sambeskattningens inkomstdeklaration (selvangivelse) som B A/S har lämnat i Danmark. Av denna framgår att utöver B A/S och A AB så ingår C A/S i sambeskattningen samt att det inte finns några underskott i koncernen från tidigare inkomstår. Respektive bolags skattepliktiga inkomst uppgår till följande:

+	14 000 000	B A/S
-	4 000 000	C A/S
+	2 000 000	Filial till A AB, Sverige
=	12 000 000	Total skattepliktig inkomst

Kravet på att A AB ska vara ett skattesubjekt i Danmark är uppfyllt eftersom A AB ingår i sambeskattningen, B A/S fungerar som uppbördsman i Danmark och B A/S är ett ombud för A AB när dess danska skatt ska betalas. A AB har också gjort motsvarande betalningar till B A/S.

För att visa att skatten är betald och slutlig skickar A AB in det danska slutskattebesked (årsopgörelse) som B A/S har fått för det aktuella året. För att förenkla beräkningen i detta exempel antas den danska skatten uppgå till 20 procent. Det framgår att inkomsten har fastställts till 12 000 000 DKK och att den slutliga skatten har fastställs enligt följande:

-	2 400 000	Slutlig skatt (12 000 000 x 20 %)
+	1 900 000	Acontoskatt (två debiteringar samt en frivillig inbetalning)
=	500 000	Restskatt

A AB inkommer även med ett utdrag från B A/S skattekonto i Danmark som visar att aktuell kvarskatt (restskatt) på 500 000 DKK är betald.

Det måste göras en beräkning av A AB:s andel av den danska skatten. A AB:s andel av den danska skatten ska beräknas utifrån inkomsternas storlek före avdrag för underskottet i C A/S. Den skattepliktiga inkomstens positiva belopp uppgår till 16 000 000 DKK (14 000 000 + 2 000 000). A AB:s andel av den danska skatten kan då beräknas till 300 000 DKK (2 000 000 / 16 000 000 x 2 400 000).

En förutsättning för att den danska skatten ska vara avräkningsbar är att den är betald. Skatteverket anser i den här situationen att den debiterade preliminärskatten och den frivilliga inbetalningen (acontoskatt) som har tillgodoräknats på ett slutskattebesked ska anses vara betalda. Genom utdraget från B A/S danska skattekonto har det även visats att aktuell kvarskatt (restskatt) är betald. Eftersom det har utfärdats ett slutskattebesked i Danmark har även kravet på att den danska skatten är en slutlig skatt uppfyllts.

Slutsatsen av Skatteverkets utredning är att A AB:s avräkningsbara skatt uppgår till 300 000 DKK. Skillnaden mellan betalt belopp till B A/S och avräkningsbar skatt är 100 000 DKK (400 000 - 300 000). Denna andel av betalningen avser en kompensation till den danska koncernen för skatteeffekten på den del av underskottet i C A/S som A AB har fått ta del av. Skatteverket anser att en sådan kompensation inte är en utländsk skatt och den är därför inte avräkningsbar för A AB.

A AB:s avräkningsbara danska skatt på 300 000 DKK uppgår i svensk valuta till 395 000 kr. Beloppet är korrekt beräknat med beaktande av de valutakurser som gällde vid respektive betalningstillfälle.

5 Ställningstagandet ersätter ett annat ställningstagande

Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Avräkning av dansk skatt vid sambeskattning” (2006-05-31, dnr 131 342711-06/111), som inte längre ska tillämpas. Ställningstagandet innebär inte något ändrat synsätt utan är en uppdatering för att tydliggöra vad som ska beaktas vid bedömningen av om den utländska skatten vid en sambeskattning är avräkningsbar. Ställningstagandet har utvidgats till att, utöver sambeskattning av koncerner i Danmark, även gälla jämförbar sambeskattning i andra länder.