OBS: Detta är utgåva 2014.13. Visa senaste utgåvan.
Samma fullföljdskrav gäller för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund.
Ideella föreningar och trossamfund har även möjlighet till dispens från fullföljdskravet.
Fullföljdskravet betyder att en ideell förening, ett registrerat trossamfund eller en stiftelse i skälig omfattning ska använda sina intäkter för ett eller flera allmännyttiga ändamål (7 kap. 6 § IL). Det är alltså ett aktivitetskrav. Samtidigt vill lagstiftaren att skattereglerna så lite som möjligt påverkar när i tiden det allmännyttiga ändamålet fullföljs (prop. 2013/14:1 s. 314). Fullföljdskravet har därför fått en förhållandevis generös utformning.
De ändringar som gjorts i 7 kap. IL, och som gäller från 1 januari 2014, innebär att det numera anges i lagtexten vilka intäkter som ska användas och vilken tidsperiod bedömningen ska avse.
Huvudprincipen är att en allmännyttig juridisk persons utgifter antingen är kostnader för att förvärva inkomster eller utgör fullföljd av något ändamål, allmännyttigt eller inte allmännyttigt (prop. 2013/14:1 s. 316, RÅ 2001 ref. 17).
Det vanliga för en förening, ett trossamfund eller en verksamhetsstiftelse är att fullföljd sker genom att medel förbrukas i den allmännyttiga verksamheten, i form av t.ex. kostnader för idrottslig verksamhet eller vetenskaplig forskning.
En avkastningsstiftelse fullföljer normalt genom att dela ut bidrag eller stipendier till sina destinatärer. Även kostnader kopplade till fullföljden, t.ex. för att välja ut destinatärer, räknas som fullföljd.
Fullföljd kan även ske genom att bidrag lämnas till en annan ideell organisation för dess allmännyttiga verksamhet.
För inkomstslaget näringsverksamhet gäller generellt att inkomster och utgifter ska tas upp respektive dras av det beskattningsår de hänför sig till enligt god redovisningssed (14 kap. 2 § IL).
Samma principer bör gälla även vid bedömningen av när fullföljd ska anses ha skett. Högsta förvaltningsdomstolen har också i ett avgörande om bl.a. tidpunkten för fullföljd hänvisat till ett uttalande från Bokföringsnämnden. Detta visar att Högsta förvaltningsdomstolen haft god redovisningssed som utgångspunkt vid bedömningen av när fullföljd ska anses ha skett (RÅ 2010 ref. 40).
Om fullföljden består av bidrag, stipendier eller liknande får, enligt Skatteverkets uppfattning, fullföljd anses ha skett när organisationen gjort utbetalningen eller upprättat civilrättsligt bindande avtal eller motsvarande med utsedda destinatärer (RSV 1999-01-21, dnr 10709–98/901).
Lagtexten anger att intäkterna ska användas i skälig omfattning utan att precisera vilken användningsgrad som krävs. Av förarbeten och praxis framgår dock att minst 75–80 procent av avkastningen måste användas (prop. 2013/14:1 s. 316, RÅ 2001 ref. 17). En fondering på ca 20 procent av avkastningen är alltså tillåten utan att skattefriheten går förlorad.
Högsta förvaltningsdomstolen har uttalat att för nybildade stiftelser kan det i enskilda fall finnas anledning att sätta fullföljdskravet något lägre under de första åren (RÅ 2001 ref. 65).
Vid prövningen av om fullföljdskravet är uppfyllt kan tre olika tidsperioder ligga till grund för bedömningen (7 kap. 6 § IL).
Fullföljdskravet ska anses uppfyllt om föreningen, trossamfundet eller stiftelsen använt tillräckligt mycket av sina intäkter under det aktuella beskattningsåret. Man behöver då normalt inte ta hänsyn till tidigare eller efterföljande år.
Om användningsgraden inte varit tillräckligt hög under det aktuella beskattningsåret får hänsyn tas till hur fullföljden varit under en period av flera år. En vanlig bedömningsperiod har varit fem år: innevarande beskattningsår plus fyra år bakåt i tiden. I praxis har även längre bedömningsperiod tillämpats varvid hänsyn tagits till år såväl bakåt som framåt i tiden (RÅ 2001 ref. 17, RÅ 1980 1:15).
Om fullföljdskravet inte är uppfyllt, vare sig under det aktuella beskattningsåret eller sett över flera år, kan en prövning göras enligt en alternativregel. Man bortser då från det aktuella beskattningsåret och beaktar i stället hur fullföljdskravet uppfyllts tidigare år samt förutsättningarna för att kravet kommer att uppfyllas kommande år. Om föreningen, trossamfundet eller stiftelsen under de föregående åren och efterföljande år når upp till minst 80 procent anses fullföljdskravet uppfyllt. Det ska alltså vara fråga om en tillfällig brist och man måste också beakta skälen till att användningsgraden varit låg under det aktuella året (prop. 2013/14:1 s. 317).
Vid bedömningen av om fullföljdskravet är uppfyllt kan även år efter beskattningsåret beaktas enligt ovan. Skatteverket har då bara möjlighet att beakta sådan information som är tillgänglig inom omprövningsperioden. I annat fall får den berörda stiftelsen, ideella föreningen eller det registrerade trossamfundet begära eftersyn genom omprövning (prop. 2013/14:1 s. 318).
Som huvudprincip gäller att fullföljdskravet omfattar sådana intäkter som en inskränkt skattskyldig förening, trossamfund eller stiftelse inte beskattas för. Intäkter som beskattas ska däremot inte räknas med (7 kap. 7 § IL).
Numera anges det i lagtexten vilka intäkter som ska beaktas. Det handlar i huvudsak om en kodifiering av gällande rätt (prop. 2013/14:1 s. 314 f).
Följande intäkter omfattas av fullföljdskravet:
Följande intäkter omfattas inte av fullföljdskravet:
Eftersom löpande kapitalavkastning ska beaktas, men inte kapitalvinster, så är klassificeringen av kapitalinkomsterna betydelsefull. Med kapitalvinst menas det skatterättsliga begreppet, d.v.s. en sådan inkomst som räknas som kapitalvinst enligt inkomstskattelagen. De bestämmelser, och den rättspraxis, som anger vad som vid beskattningen ska behandlas som kapitalvinst respektive löpande avkastning ska alltså tillämpas även vid fullföljdsprövningen.
Det är nettoavkastningen som ska ligga till grund för fullföljdsprövningen. Bruttointäkterna ska därför minskas med de kostnader som skulle ha varit avdragsgilla om intäkterna varit skattepliktiga (7 kap. 7 § tredje stycket IL).
Vad gäller löpande kapitalavkastning medges avdrag för räntor och direkta kapitalförvaltningskostnader (t.ex. depåavgifter och bankfacksavgifter) samt för indirekta kostnader som förvaltnings- och administrationskostnader (t.ex. telefonkostnader, styrelsearvoden, bokförings- och revisionskostnader) förutsatt att de är att hänföra till omkostnader för att förvärva och bibehålla avkastningen.