Borgen och stödbrev

Borgen och stödbrev i stället för att låna ut pengar

Det händer att företag inte vill eller kan förse sina dotterbolag med lån eller tillräckligt eget kapital. Istället får dotterbolagets ytterligare behov av kapital finansieras med lån från utomstående. När det sker kan moderbolaget gå i borgen för dotterbolagets skuld eller ställa annan säkerhet.

Om garantier i OECD:s riktlinjer

I BEPS Actions 8-10 (punkt 7.13) anges att om ett multinationellt företag lämnar en garanti (guarantee) för ett annat företag som ingår i samma koncern, och detta medför bättre kreditmöjligheter för detta andra företag, kan det innebära att en tjänst har tillhandahålllits.

Är det en tjänst att ställa ut en borgen?

När ett moderbolag ställer ut en borgen för ett dotterbolags räkning uppkommer frågan om moderbolaget från ett internprissättningsmässigt perspektiv ska anses ha tillhandahållit en tjänst som bör debiteras dotterbolaget.

Rättsfall från kammarrätterna: ansvarsförbindelser till utländska dotterbolag

Från kammarrätterna finns ett flertal avgöranden som handlar om ett svenskt moderbolags skyldighet att ta betalt för ansvarsförbindelser som lämnats till förmån för utländska dotterbolags externa krediter. Prövningarna har gjorts mot korrigeringsregeln. Kammarrätterna har i tolv fall funnit att det svenska bolaget inte haft någon skyldighet att debitera sina utländska dotterbolag medan det i ett fall ansågs föreligga en sådan skyldighet. Sju av dessa fall överklagades till Högsta förvaltningsdomstolen men inget prövningstillstånd meddelades.

I domskälen har kammarrätterna huvudsakligen anfört att borgensåtagande normalt inte ingått i den verksamhet som bolagen bedrivit. Det har heller inte visats att garantierna medfört några kostnader för bolagen eller att bolagen har avstått från inkomst som bolagen annars skulle ha fått. I flera av fallen har domstolarna anfört att det är naturligt att moderbolag borgar för sina dotterbolags förpliktelser och att garantier och stödbrev snarast kan ses som löften om lån eller aktieägartillskott.

I ett mål konstaterade kammarrätten att bolaget hade haft kostnader för en särskild försäkring som gällde för utställda garantier samt att bolaget själv i en finansmanual ansett att garantier bolaget ställt ut påverkade bolagets egna finansiering. Genom att inte debitera någon ersättning hade bolagets inkomst därför blivit lägre. Garantiförbindelserna betraktades som en debiterbar tjänst och inkomsten korrigerades (KRNS 2003-06-23, mål nr 56042000).

Skatteverkets ställningstagande om skyldighet att ta ut borgensprovision

Skatteverket anser att ett borgensåtagande som ett svenskt företag gör till förmån för ett utländskt företag i intressegemenskap utgör en sådan tjänst som ska debiteras ut. En förutsättning är dock att det ingår i det svenska företagets normala verksamhet att ta betalt för borgen och liknande ansvarsförbindelser eller att åtagandet medfört en utgiftsökning eller inkomstminskning för det svenska företaget.

Avdrag för borgensprovision

Vid borgensåtaganden uppkommer även frågan om låntagaren ska få avdrag ifall den som lämnar åtagandet tar betalt för det.

Rättsfall från Högsta förvaltningsdomstolen: avdrag för borgensprovision

Högsta förvaltningsdomstolen har prövat låntagarens avdragsrätt för borgensprovision som betalats till ägaren för dennes åtagande. Avdrag har inte medgetts när fåmansaktiebolag betalat ersättning till en fysisk person som var delägare (RÅ81 Aa 25 och RÅ83 1:82). Däremot har avdrag medgetts när helägda dotterbolag betalat ersättning till kommun som gått i borgen (RÅ 1966 not. 842 och RÅ 2007 ref. 32).

Skatteverkets ställningstagande om avdrag för borgensprovision

Skatteverket anser att det framgår av praxis att det föreligger en presumtion att ersättning som aktiebolag betalar till en aktieägare som är en fysisk person för att denne gått i borgen för bolaget är föranledd av intressegemenskapen och inte ett villkor för att borgen ska lämnas. Ersättning ska därför anses vara utdelning och får inte dras av hos givaren.

När ett aktiebolag betalar ersättning för borgen till en aktieägare som är juridisk person är presumtionen enligt detta ställningstagande den motsatta. Om åtagandet sker på affärsmässiga villkor ska ersättningen dras av oavsett om det föreligger intressegemenskap. Detta gäller även när ett svenskt företag betalar ersättning för borgen till ett utländskt koncernföretag. Eventuell justering på grund av att villkoren inte är affärsmässiga ska i sådana fall ske med stöd av korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL.

Stödbrev

Istället för borgen kan moderbolaget utfärda ett s.k. stödbrev med innebörden att man, moraliskt eller juridiskt, förbinder sig i ett visst avseende och i viss utsträckning till följd av ett låneavtal mellan ett dotterföretag och en kreditgivare. Ett stödbrev kan även rikta sig mot exempelvis en varuleverantör.

Ett stödbrevs juridiska innebörd

Ett stödbrev är en skriftlig förklaring men det kan ibland även kombineras med muntliga utfästelser. Stödbrev kan på engelska ha många olika benämningar som exempelvis ”letter of comfort”, ”letter of intent” och ”letter of support”. När man ska bedöma stödbrevets juridiska status saknar det betydelse vilken benämning det har. De juridiska förpliktelser som eventuellt följer av ett stödbrev hänför sig istället framför allt till dess ordalydelse, avsikten bakom denna överenskommelse samt andra omständigheter vid stödbrevets uppkomst.

Starka och svaga stödbrev

Utifrån deras innehåll delar man vanligen in stödbrev i starka respektive svaga stödbrev. Även mellanting mellan dessa förekommer. Stödbrev kan ge upphov till samma skattemässiga frågeställningar som borgensåtaganden.