Förutsättningar för underhandsackord

Grundläggande förutsättningar

Skatteverket anser att ett underhandsackord ska tillhöra ovanligheterna i Skatteverkets upp­görelser med gäldenärer (Skatteverkets riktlinjer för skattebetalning). Särskilt gäller detta vid ansök­ningar från fysiska personer som inte driver näringsverksamhet. Oftast är de krav som Skatteverket ställer för att medverka i ett ackord inte uppfyllda.

Förtroende för sökanden

En grundläggande förutsättning för att Skatteverket ska godta ett ackordsförslag är att verket har förtroende för sökanden. Om ansökan avser en juridisk person ska Skatteverket även ha förtroende för dess företrädare.

Skatteverket måste också ha ett beslutsunderlag med korrekta uppgifter. Det innebär att utredningen i stor utsträckning måste anpassas till det enskilda fallet.

Om ackordssökanden ingår i ett koncernförhållande ska bedöm­ningen göras utifrån ett helhetsperspektiv.

Ackord är ingen rättighet

Ett underhandsackord är ett medgivande från staten, inte en rättighet för gäldenären. Gäldenären ska visa att förslaget är till fördel för det allmänna. Ackords­beslutet ska föregås av en noggrann prövning av de eko­no­miska konsekvenserna för staten i det enskilda fallet. Vidare ska ackordets påverkan på den allmänna betalnings­moralen prövas.

Varje ackordsansökan ska bedömas utifrån förutsättningarna i det enskilda fallet, där samtliga omständigheter vägs samman.

Skatteverket kan inte genom ackord efterge en betalningsskyldighet som redan bortfallit genom preskription. Även om betalningsskyldigheten har fallit bort och Skatteverket inte får vidta någon åtgärd för att få betalt för den preskriberade skulden, så finns det ingenting som hindrar att verket tar emot en frivillig betalning.

Ekonomiskt fördelaktigt för det allmänna

En förutsättning för att Skatteverket ska kunna godta ett ackord är att ackordet kan anses ekonomiskt fördelaktigt för det allmänna (4 § BorgL). Den ackordslikvid som ackordssökanden erbjuder ska jämföras med vad utfallet av exekutiva åtgärder kan uppskattas till.

En bedömning ska göras av ackordssökandens tillgångar och skulder. Om sökanden är restförd ska Kronofogden genomföra en tillgångs­undersökning enligt 4 kap. 9 § UB. Om ackordssökanden inte är restförd ska Skatteverket utreda ackordssökandens till­gångar och uppskatta det belopp som kan inflyta genom utmätningsåtgärder.

Skatteverket ska också göra en jämförelse med statens beräknade utdelning i en konkurs. Ackordssökandens tillgångar värderas försiktigt till marknadsmässiga försäljningsvärden. Saluvärdet i en konkurs­situation är oftast betydligt lägre än de bokförda värden som redovisas när företaget är i drift (vid going-concern). Summan av tillgångarna jämförs med summan av skulderna.

Ackordssökanden ska lämna uppgifter om samtliga fordringar, både prioriterade och oprioriterade, så att Skatteverket kan göra en prognos om konkurs­utdelning till staten. Innan det blir aktuellt med utdelning ska konkurskostnader och massaskulder betalas ur konkursboet. Statens fordringar saknar förmånsrätt (är oprioriterade) (18 § FRL). Andra kostnader som kan uppkomma för staten eller ekonomiskt bistånd bör Skatteverket inte ta hänsyn till.

Är det lång eller kort tid tills fordran preskriberas?

Den tid som återstår till preskription av den statliga fordringen kan vara en viktig faktor vid bedömningen. Om den åter­stående tiden är kort försämras betalningsprognosen. Exempel­vis blir utfallet av löneutmätning hos fysiska personer beroende av hur lång tid löneutmätningen kan pågå.

Särskilt om ackord för tull och mervärdesskatt

Bestämmelsen om ackord i 4 § BorgL omfattar alla fordringar som vid indrivning hos Kronofogden hanteras som allmänna mål. Fordringar på tull och mervärdesskatt omfattas alltså av bestämmelsen. Dessa fordringstyper är dock speciella på så vis att de - direkt eller indirekt - utgör en del av EU:s egna medel. EU:s budget finansieras huvudsakligen på tre sätt:

• genom tullar och liknande avgifter
• genom avgifter baserade på mervärdesskatteintäkter
• genom avgifter baserade på bruttonationalinkomst (BNI).

Tullavgifterna är ett direkt resultat av tillämpningen av en EU-gemensam taxa. Därför betraktas de inte som något nationellt bidrag till EU:s budget, utan som en direkt EU-inkomst. När det gäller mervärdesskatten, där en viss del av intäkterna ska betalas till EU, är skatten inte någon direkt EU-inkomst men däremot en del av EU:s egna medel.

Det har diskuterats om de unionsrättsliga kraven på effektiv och fullständig uppbörd av EU:s egna medel lägger hinder i vägen för nationella ackordsbestämmelser som omfattar tull och mervärdesskatt. När det gäller de traditionella EU-medlen i form av tullfordringar behandlas eftergift av sådana fordringar i artikel 124 i tullkodexen. Där ges en detaljerad förteckning över situationer då en tullskuld kan upphöra. Ackord eller annan betalningsuppgörelse nämns inte specifikt, däremot inleds artikeln med följande text:

Utan att det påverkar tillämpningen av gällande bestämmelser om de fall när ett import- eller exporttullbelopp som svarar mot en tullskuld inte uppbärs på grund av att gäldenärens insolvens har fastställts på rättslig väg, ska en tullskuld vid import eller export upphöra ….

Detta måste tolkas som att en tullskuld – utöver de specifika upphörandesituationer som regleras i artikel 124 – även kan falla bort på grund av insolvens, i vart fall när gäldenärens betalningsoförmåga har fastställts inom ramen för en konkurs, företagsrekonstruktion eller skuldsanering.

När det gäller mervärdesskattefordringar har EU-domstolen slagit fast att EU-rätten inte hindrar att mervärdesskatteskulder ackorderas bort vid ett ackordsförfarande inför nationell domstol, när det är styrkt att en konkurs inte kommer att ge mer betalt än ackordsförfarandet. EU-domstolen grundade sitt avgörande på att godtagandet av delvis betalning av en merväresskattefordran från en insolvent näringsidkare inom ramen för ett ackordsförfarande inte strider mot de unionsrättsliga bestämmelserna eftersom ett sådant godtagande ”inte utgör ett allmänt och odifferentierat undantag från uppbörden av mervärdesskatt”. Detta ger stöd för att det inte finns något unionsrättsligt hinder mot att Skatteverket med stöd av gällande nationella bestämmelser godtar ackordsförslag som inkluderar mervärdesskatteskulder. Detta gäller även vid s.k. underhandsackord. Även tvingande offentliga ackord får anses förenliga med EU-rätten (se Skatteverkets rättsfallskommentar om ackord för mervärdesskatteskulder och om avskrivning av mervärdeskatteskulder efter avslutad konkurs).

Sammantaget är Skatteverkets bedömning att EU-rätten inte förhindrar en tillämpning av ackordsbestämmelsen i 4 § BorgL på tull- eller mervärdesskattefordringar. Detta gäller även vid s.k. underhandsackord.

Företrädaransvar och annat personligt betalningsansvar

Skatteverket ska i en ackordssituation utreda vilka möjligheter staten har att utkräva företrädaransvar enligt 59 kap. 12–14 §§ SFL. Om en juridisk person har bedrivit en verksamhet utan att betala skatter och avgifter finns det ofta förutsättningar för att utkräva företrädaransvar från någon eller några företrädare. Skatteverket ska bedöma dels mot vilka företrädare och dels för vilket belopp företrädartalan skulle kunna föras. Staten ska då kräva att före­trädarna gör de tillskott som kan krävas med hänsyn till deras betalningsansvar. Om Skatteverket bedömer att det vore betydligt mer lönsamt för det allmänna att kräva företrädaransvar väljer man normalt det alternativet. Sökanden får då avslag på sitt ackordsförslag.

Företrädaransvaret bestäms av huvudskulden

Företrädaransvaret är i grunden accessoriskt till huvudskulden. Om huvudskulden faller bort eller sätts ner minskar före­trädarens ansvar i motsvarande mån (prop. 2002/03:128 s. 37). Detta gäller även vid underhandsackord för den juridiska personen. Av grundläggande principer får anses följa att staten genom att medverka till ett underhandsackord i motsvarande mån har avstått från en fordran hos företrädaren, åtminstone såvida inte annat särskilt avtalats i samband med ackordet (läs mer i JO:s ämbetsberättelse 1975/76 s. 377 samt NJA 1953 s. 116).

Även om ett medansvar är accessoriskt till sin natur kan undantag gälla enligt lag i vissa situationer, se t.ex. HD:s uttalande angående borgensansvar i NJA 2005 s. 44. Det finns vidare bestämmelser om rättsverkningar för medgäldenärers ansvar.

HFD har dock ansett att bestämmelsen i 3 kap. 9 § FrekL inte är tillämplig på företrädaransvar (HFD 2015 ref 19). Företrädaren kan alltså inte bli betalningsansvarig för sådana skuldbelopp hos den juridiska personen som fallit bort genom ett offentligt ackord (se Skatteverkets rättsfallskommentar HFD – företrädaransvar och offentligt ackord).

När ett handelsbolag ansöker om ackord

Om ackordssökanden är ett handelsbolag ska bolagsmännens med­ansvar enligt 2 kap. 20 § HBL utredas och beaktas. Bolagsmännen har aldrig ett fortsatt ansvar för sådana förpliktelser som bolaget befriats från genom ackord. Detta gäller även vid ett offentligt ackord (NJA 1989 s. 92.)

När ett aktiebolag ansöker om ackord

Om ackordssökanden är ett aktiebolag ska det även utredas om det finns förutsättningar att utkräva personligt betalningsansvar vid kapitalbrist för aktiebolagets företrädare enligt reglerna om tvångslikvidation på grund av kapitalbrist (25 kap. 18 § ABL).

Det finns i dag inget säkert svar på hur ett medansvar enligt 25 kap. 18 § ABL påverkas av att bolaget beviljas ett underhandsackord. Det har, i vart fall när det gäller offentliga ackord, framförts att den som är medansvarig enligt 25 kap. 18 § ABL bör kunna åberopa en ackordsnedsättning som gjorts för bolaget (Lindskog 2015, Kapitalbrist i aktiebolag: kommentarer till kap. 25:13–20 ABL s. 201). Om medansvaret faller vid ett offentligt ackord på grund av ansvarsidentiteten borde samma sak gälla vid ett underhandsackord. Göta Hovrätt har dock, när det gäller offentliga ackord, haft en annan inställning då man har ansett att bestämmelserna om fortsatt ansvar för medgäldenärer är tillämpliga på denna typ av medansvar (Göta 1996-11-29, mål nr T 158/96).

När en av flera medansvariga ansöker om underhandsackord

Om ackordssökanden är en av flera medansvariga ska det utredas och beaktas hur ett ackord kan komma att påverka betalningsansvaret för de andra som är medansvariga. En eftergift (t.ex. i form av en ackordsuppgörelse) kan skada andra medgäldenärer genom att de förlorar sin regressrätt. Utgångspunkten är därför att en borgenär som efterger sin fordran mot en gäldenär utan samtycke från andra medgäldenärer inte längre kan göra gällande fullt medansvar mot de andra medgäldenärerna. Ett undantag är om det saknas regressrätt mellan de medansvariga. I så fall har en eftergift för någon av dem ingen påverkan på övrigas betalnigsansvaransvar (NJA 2016 s. 1176).

Mellan bolagsmän i handelsbolag finns ingen regressrätt så länge bolaget består (Svea 2018-05-22, mål nr T 2727-17, jfr även Lindskog, Lagen om handelsbolag och enkla bolag [2019-08-20 Juno], kommentaren till 2 kap. 20 §, avsnitt 5.1.4). Mellan företrädare för aktiebolag är frågan om regress inte reglerad och får anses oklar. Det gäller både personligt ansvar enligt 59 kap. 12–14 §§ SFL och 25 kap. 18 § ABL.

Om Skatteverket överväger att medge ett underhandsackord med en av flera medansvariga bör Skatteverket i överenskommelsen skriva in att Skatteverket förbehåller sig rätten att kräva full betalning av övriga medansvariga. Om det är möjligt bör Skatteverket även få ett samtycke från övriga medansvariga.

Verksamheten ska kunna överleva på lång sikt

Avsikten med ett ackord är att rekonstruera verk­sam­heten. Det är därför viktigt att Skatteverket utreder orsaken till obeståndssituationen. Syftet är att göra en bedömning av verksamhetens långsiktiga över­levnadsförmåga. Om orsaken huvudsakligen beror på dålig lönsamhet måste företaget vidta åtgärder för att öka lönsamheten. Om obeståndet beror på en enstaka kundförlust, som inte kunnat förutses, påverkar det däremot inte över­levnadsutsikterna i någon större omfattning. Förhållanden kring obeståndets uppkomst är också viktiga för att kunna bedöma om ackordet kan anses vara olämpligt från allmän synpunkt.

En annan grundläggande princip som hör ihop med kravet på att undanröja obeståndssituationen är att ackordsgäldenären ska ha förutsättningar att bedriva en lönsam verksamhet efter genomfört ackord. Om företagsledningen saknar kompetens kan Skatteverket ställa krav på att led­ningen byts ut eller kompletteras med den kompetens som saknas.

Eget kapital efter ackord

Gäldenärens egna kapital ska efter genomfört ackord vara av rimlig storlek med hänsyn till verksam­hetens art och omfattning. Vad gäller aktiebolag ska det egna kapitalet uppgå till minst det registrerade aktiekapitalet. Vanligtvis återställs aktiekapitalet med hjälp av ackordsvinsten och externt kapital­tillskott. Vid beräkning av det egna kapitalet tillämpas gällande redovisningsregler, för aktiebolag normalt årsredo­visnings­lagen (1995:1554). Som ett led i en rekonst­ruk­tion kan det registrerade aktiekapitalet ökas eller minskas.

För andra associationsformer än aktiebolag saknas motsvarande lagstöd som gäller för aktiebolag när det gäller att återställa det egna kapitalet (25 kap. 12−17 §§ ABL). Även för dessa andra företagsformer kan det emellertid vara lämpligt att bedöma det egna kapitalet. Stort negativt kapital indikerar att man tagit mer medel ur rörelsen än den genererat, vilket bör beaktas när man bedömer hur verksamheten har bedrivits.

Övriga borgenärer ska också godkänna ackordet

Skatteverket får bara godta ett underhandsackord om även övriga berörda borgenärer godkänner det (4 § BorgL). Skatteverket kräver som huvudregel att samtliga oprioriterade borgenärer deltar i ackordet och att en ackordsuppgörelse inte ger någon annan opriorite­rad borgenär större utdelning än staten.

Frågan är hur staten ska ställa sig om ett ackordserbjudande lämnar vissa borge­närer utanför ackordsuppgörelsen. Det kan i undan­tags­fall accepteras att samtliga borgenärer med lika rätt inte deltar i ackordet på samma villkor, om detta är till fördel för det allmänna och gäldenärens långsiktiga förmåga att betala sina skulder inte hotas. Skälen för avsteg från huvudregeln bör grundligt dokumenteras.

Möjligt att lämna borgenärer utanför

Om någon eller några oprioriterade borgenärer med små ford­ringar riskerar att stjälpa ackordet genom att inte med­verka, bör det dock vara möjligt att lämna sådana fordringar utanför ackordet. Detta förutsätter naturligtvis att ackordet kan anses ekonomiskt fördelaktigt för det allmänna och att de fordringar som lämnas utan­för ackor­det är obetydliga i förhållande till den fördel som staten får av att ackordet genomförs. I andra fall kan det finnas praktiska skäl till att man inte tar med små fordringar i ackordet för att därigenom förenkla och rationalisera för­farandet.

Borgenärer med företagshypotek

Det är inte ovanligt att det bland övriga borgenärer finns banker och andra kreditinstitut som har säkerhet i form av före­tagshypotek. Om dessa vid en eventuell konkurs inte beräk­nas få full utdelning för sina förmånsberättigade ford­ringar får de på den resterande delen av fordringsbeloppet konkurrera med övriga oprioriterade fordringsägare. Beträffande denna del av fordringen bör staten därför ställa krav på att borgenären deltar i ackordet på mot­svarande sätt som staten. Samma resonemang bör gälla även för andra typer av säkerheter. Ovanstående innebär inte något avsteg från kravet att samtliga borgenärer som ska göra efter­gifter eller andra insatser enligt ackordserbjudandet god­känner detta. Skatteverket bör normalt kräva in kopia på uppgörelser med övriga borgenärer. Undantag från detta kan göras i det enskilda fallet.

Ackordet ska finansieras på ett öppet sätt

Det ska inte råda något tvivel om varifrån pengarna för finansieringen av ackordet kommer. Skatteverket bör kontrollera finansiärens ekonomiska förhållanden. Finns det någon misstanke om att finansieringen sker med obeskattade medel eller har sitt ursprung från brottslig verksamhet ska ansökan avslås.

Bokföringen måste vara i ordning

Ett absolut krav för att Skatteverket ska godkänna ett ackord är att ackords­sökandens bokföring är i ordning.

Om ackordssökanden är ett aktiebolag är det viktigt att kontrollera att årsredovisningar är upprättade och ingivna till Bolags­verket. Om så inte är fallet bör detta åtgärdas innan ett ackords­beslut fattas. Den revisionsberät­telse som hör till årsredo­vis­ningen ger bl.a. information om

• hur bolagets förvaltning skötts
• revisorn tillstyrkt (ren revisionsberättelse) eller avstyrkt (oren revisionsberättelse)
• fastställelse av balans- och resultaträkning
• vinstdisposition
• ansvarsfrihet för styrel­sen/verkställande direktören.

En oren revisionsberättelse utgör en varningssignal.

Även sådana handels- och kommanditbolag där det bland del­ägarna finns en juridisk person är skyldiga att upprätta och sända in årsredovisning och revisions­berättelse till Bolagsverket.

Även i vissa andra fall föreligger skyldighet för handels­- och kommanditbolag, ideella föreningar, enskilda näringsidkare m.fl. att upprätta och sända in årsredovisning.

Utförlig information om årsredovisningar m.m. finns hos Bolags­verket, bl.a. genom särskilda informationsblad och genom dess webbplats (www.bolagsverket.se).

Att ställa in betalningarna

Gäldenären bör ha ställt in sina betalningar innan denna ansöker om ackord. En betalningsinställelsen ska innebära att gäldenären inte betalar sina gamla skulder men också att gäldenären inte drar på sig några nya skulder. Gäldenären måste efter betal­ningsinställelsen i princip betala kontant eller med den kortare kredit som kan anses motsvara kontant betalning. Avsikten är att frysa den skuldsituation som rådde vid tid­punkten för betalningsinställelsen. Denna skuldsituation utgör utgångs­punkten för förhandlingarna med borgenärerna. Betal­nings­inställelsen syftar också till att borgenärerna ska avhålla sig från exekutiva åtgärder som exempelvis konkurs­ansökan under den tid som betalningsinställelsen administreras.

Det finns inga direkta lagbestämmelser som reglerar verkan av en betalningsinställelse. I konkurslagen anges dock att en gäldenär som har förklarat sig ställa in sina betalningar ska anses vara insolvent (2 kap. 8 § KonkL).

I praktiken leder betalningsinställelsen som regel till att gamla skatteskulder inte betalas medan däremot de löpande skatterna betalas. Med gamla skulder avses här sådana som uppkommit före betalningsinställelsen. Motsvarande gäller för skulder till andra debiterande myndigheter.

En betalningsinställelse kan förhindra företrädaransvar.

Betalningsinställelsen är viktig för borgenärerna

Från borgenärernas synpunkt är det angeläget att en ackords­fram­ställning föregås av betalningsinställelse från gäldenärens sida. Skatteverket som borgenär underrättas ofta om betal­nings­inställelsen, i vart fall om det finns förfallna skatte­skulder. Om en korrekt betal­ningsinställelse inte skett ökar risken för att gäldenären under ackordsförfarandet betalar vissa borgenärer men inte andra. Huruvida en utebliven betalningsinställelse ska påverka bedöm­ningen i ackordsärendet är beroende av i vilken utsträck­ning staten lidit ekonomisk skada. Om så inte är fallet bör den underlåtna betalningsinställelsen inte påverka ärendets utgång.

Skatter och avgifter under ackordshandläggningen

Under ackordshandläggningen måste skatter och avgifter som hänför sig till tiden efter en ackordsansökan eller en betalningsinställelse redovisas och betalas löpande. Ackord ska normalt inte omfatta skönsmässigt påförda skatter och avgifter. Perioder som tidigare inte redovisats eller blivit föremål för sköns­beskattning ska därför åtgärdas innan ackordet kan godtas. Detta gäller oavsett om de skönsmässigt bestämda beloppen är betalda eller inte.

Om ackordet avser ett bolag som ingår i en koncern eller på annat sätt står nära andra bolag ska samtliga bolagens skatte-­ och avgiftsskulder vara reglerade efter ackordet. Även före­trädarnas eventuella egna skatte- och avgiftsskulder ska betalas. Skatteverket ska utreda företrädarnas engagemang i andra juridiska personer för att det inte ska förekomma obetalda skatte- och avgiftsskulder för dessa bolag efter genomfört ackord.

I och med betalningsinställelsen ska gäldenären inte heller betala andra debiterande myndigheters fordringar som upp­kommit före betalningsinställelsen. Det är Skatteverkets uppgift att bevaka även dessa.