Vad är intressegemenskap?

Begreppet intressegemenskap i inkomstskattelagen

Begreppet intressegemenskap används på många ställen i inkomst­skatte­lagen, och kan ha olika betydelser beroende på hur det definieras och i vilket samman­hang det används. Begreppet kan också ha delvis olika betydelse beroende på olika uttalanden i förarbetena.

För att avgöra om företag är i intressegemenskap med varandra måste man också kontrollera vilka företags­typer eller associa­tions­former som kan ingå i en intresse­gemen­skap enligt den aktuella regeln. Olika regelverk kan inkludera olika associationsformer.

Det finns i huvudsak tre olika definitioner av begreppet:

• väsentligt inflytande eller under i huvudsak gemensam ledning
• väsentligt inflytande
• moderföretag och dotterföretag eller under i huvudsak gemensam ledning.

Väsentligt inflytande eller under i huvudsak gemensam ledning

Den första definitionen säger att företag är i intressegemenskap med varandra om något av följande villkor är uppfyllt:

• ett av företagen har, direkt eller indirekt, genom en ägar­andel eller på annat sätt ett väsentligt inflytande i det andra företaget
• företagen står under i huvudsak gemensam ledning.

Denna definition av begreppet används när det gäller regler om

• begränsad avdragsrätt för vissa ränteutgifter inom intressegemenskaper (24 kap. 16 § IL)
• skalbolagsregler för juridiska personer (Vad är likvida till­gångar?) (25 a kap. 2 § IL)
• kapitalförluster på vissa fordringar m.m. (25 a kap. 2 § IL)
• avskattning av bostäder i fåmansföretag när en andel säljs (25 a kap. 2 § IL)
• koncernavdrag (35 a kap. 4 § IL).

När det gäller reglerna om begränsad avdragsrätt för vissa ränteutgifter anger regeringen att de skäl som anfördes i förarbetena till 2013 års ränteavdragsbegränsningsregler fortfarande är giltiga och att definitionen av intressegemenskap bör behållas (prop. 2017/18:245 s. 200 och 363). I förarbetena till 2013 års ränteavdragsbegränsningsregler anges att utttrycket väsentligt inflytande innebär att i vart fall en ägarandel strax under 50 procent kan beaktas. Vidare anges att uttrycket ”väsentligt inflytande” är ett vedertaget uttryck inom skattelagstiftningen för att definiera vilka företag som ska anses ingå i en intressegemenskap med varandra. Uttrycket finns t.ex. i 25 a kap. 2 § IL för att definiera vilka företag som ska anses ingå i en intressegemenskap vid tillämpningen av bestämmelserna om näringsbetingade andelar och vissa andra tillgångar (prop. 2012/13:1 s. 239).

Väsentligt inflytande

Med företag i intressegemenskap avses i den andra definitionen ett företag som det avyttrade företaget, direkt eller indirekt, genom en ägarandel eller på annat sätt har ett väsentligt inflytande i.

Denna definition av begreppet används när det gäller skal­bolags­regler för fysiska personer, för att avgöra vad som är likvida tillgångar (49 a kap. 5 § IL).

Regeringen har kommenterat vad som avses med intresse­gemen­skap när det gäller skal­bolags­reglerna i prop. 2001/02:165 s. 71.

Moderföretag och dotterföretag eller under i huvudsak gemensam ledning

Den tredje definitionen säger att företag är i intressegemenskap med varandra om ett av följande villkor är uppfyllt:

• företagen är moderföretag och dotterföretag
• företagen står under i huvudsak gemensam ledning.

Denna definition av begreppet används i regler om

• pågående arbeten till fast pris (17 kap. 30 § IL)
• avdrag för framtida substansminskning (20 kap. 23 § IL)
• uppskjuten avdragsrätt för förlust vid avyttring inom en intresse­gemenskap (25 kap. 7 § IL)
• begränsad avdragsrätt för kapitalförluster på fastigheter (25 kap. 12 § IL)
• andelar som är lagertillgångar i fastighetsförvaltande företag (27 kap. 6 § IL).

Denna definition av intressegemenskap behandlas bl.a. när det gäller upp­skjuten avdrags­rätt för förlust vid avyttring inom en intresse­gemenskap i prop. 1999/2000:2 del 2 s. 335.

Vad avses med moderföretag och dotterföretag?

Moder- och dotterföretag är företag som enligt något av de associa­tions­rättsliga koncernbegreppen bildar ett moder–dotterförhållande.

Vad avses med ”väsentligt inflytande”?

Ett väsentligt inflytande kan följa av ägarandelens storlek eller av andra omständig­heter. Med begreppet ”väsentligt” avses i IL normalt minst 40 procent (prop. 1999/2000:2 del 1 s. 502 ff) men något krav på att innehavet ska vara av en viss procentuell storlek ställs dock inte. Det väsentliga inflytandet kan uppkomma på något annat sätt än genom ägande. Vid bedömningen måste alla omstän­dig­­heter vägas in: delägarnas inbördes relationer, förekomsten av formella och informella delägaravtal, faktiskt agerande m.m.

Skatteverket anser att man normalt kan utgå från att en ägarandel på 40 procent och därutöver medför väsentligt inflytande. Om ägarandelen är mindre än 40 procent måste man alltid göra en bedömning av om det finns andra omständigheter som ändå gör att inflytandet kan anses vara väsentligt. Detta kan vara fallet även om ägarandelen är långt under 40 procent, och då särskilt när fler delägare samverkar, öppet eller dolt, och de därigenom allihop har ett väsentligt inflytande. Se även Skatteverkets ställnings­tagande Några frågor vid tillämpningen av ränteavdrags­be­gräns­ningsreglerna gällande väsentligt inflytande, undantaget från 10%-regeln och ventilen, avsnitt 3.2 och 4.2.

Ställningstagandet avser tillämpningen av intressegemenskap i 2013 års räntevdragsbegränsningsregler. Skatteverket anser att avsnitten i ställningstagandet om väsenligt inflytande, direkt eller indirekt genom ägarandel eller på annat sätt, fortfarande kan ge viss ledning vid bedömningen av begreppet.

Rättsfall: väsentligt inflytande även vid en lägre ägarandel

De investerare i en Jersey-baserad fond som var företag ansågs, tillsammans med fondens förvaltarbolag, på grund av sitt ägande i det låntagande bolaget tillsammans ha ett väsentligt inflytande i det låntagande bolaget. Samtliga företag ingick i samma intressegemenskap (HFD 2020 ref. 68). Läs mer i avsnittet Rättsfall: väsentligt inflytande genom speciell avtalskonstruktion och samverkan i en fondstruktur.

Kammarrätten ansåg att en ägarandel om 30 procent i sig inte med­förde ett väsentligt inflytande. Däremot ansåg Kammarrätten att ägarandelen tillsammans med övriga omständig­heter medförde ett väsentligt inflytande. De övriga omständig­heterna var ett aktieägaravtal som gav inflytande, förekomsten av optionsavtal samt kreditåtaganden som var mer långtgående än ägarandelen (KRNS 2018-11-07, mål nr 3477-17).

Begreppet väsentligt inflytande används även i sammanhang där man inte samtidigt talar om intresse­gemenskap. Beskrivningen ovan är en generell beskrivning. För att tolka begreppet måste man också se till den specifika regel som prövas och de eventuella förarbetsuttalanden som finns.

Vad avses med ”under i huvudsak gemensam ledning”?

Med ”företag som står under i huvudsak gemensam ledning” menar man normalt fall då en juridisk eller fysisk person till följd av aktie­innehav har bestämmande inflytande över två eller flera juridiska personer, utan att företagen ingår i ett formellt koncern­för­hållande. Det handlar främst om företag som ingår i vad som brukar kallas en oäkta koncern, då en fysisk person har det bestämmande inflytandet över två eller flera juridiska personer. De ägda företagen står då under i huvudsak gemensam ledning och är därmed i intresse­gemenskap med varandra.

Även i fall då det finns en i huvudsak gemensam krets av fysiska och juridiska personer som har det bestämmande inflytandet över flera företag, anses företagen stå under i huvudsak gemensam ledning, och därmed vara i intresse­gemenskap med varandra. Det är de ägda företagen som är i intresse­gemenskap med varandra, inte företagen och den krets av personer som utövar den gemen­samma ledningen över företagen.

Lagrådet har gjort följande uttalande om begreppet i ett yttrande över prop. 1986/87:42 om ändringar av vinstdelningsskatten:

Emellertid torde de nämnda paragraferna i kommunal­skatte­lagen inte tillämpas så att uteslutande ägarför­hållan­dena ska vara avgörande vid bedömningen om två eller flera företag står under i huvudsak gemensam ledning. Det avgörande torde vara det faktiska inflytandet (jfr RÅ 1983 Aa 225).

Rättsfall: tolkningen av ”under i huvudsak gemensam ledning”

• Högsta förvaltningsdomstolen och kammarrätten har ansett att en kommun och dess helägda aktiebolag står under gemensam ledning (RÅ 1995 ref. 13 och KRSU 2009-04-28, mål nr 3275-08).
• Kammarrätten ansåg att staten och dess helägda bolag står under gemensam ledning (KRNS 2009-10-27, mål nr 2573-09).
• Aktiebolag som indirekt ägs av medlemmar i samma familj, samtidigt som dessa också ingår i båda bolagens styrelser, ansågs av kammarrätten stå under gemensam ledning (KRNS 2007-02-14, mål nr 4295-06).
• Bolag A ägdes av far och mor medan bolag B ägdes av deras son. Endast det faktum att de två bolagen ägdes av personer som är närstående med varandra innebar inte att bolagen ansågs stå under i huvudsak gemensam ledning. Det fanns inget gemensamt ägande i bolagen. Delägarna i respektive bolag ingick inte i varandras styrelser och hade inte heller på annat sätt något faktiskt inflytande över varandras bolag (KRNJ 2014-12-11, mål nr 2708-14).
• Ett mål i Högsta förvaltningsdomstolen handlade om vad som avsågs med begreppet ”under i huvudsak gemensam ledning” i bestämmelserna om lagervärdering i 41 § KL i dess tidigare lydelse (RÅ 1983 Aa 225). Omständigheterna var följande. Skogsägar­föreningarna A och B hade 6 000 medlemmar vardera, medan skogsägar­föreningen C hade 2 000 medlemmar. Driften av verksamheten i de tre skogs­ägar­föreningarna sköttes av en förvaltnings­förening som ägdes gemensamt av de tre skogsägar­föreningarna. Samarbetet reglerades dels genom förvaltnings­föreningens stadgar, dels genom omfattande samarbetsavtal mellan de tre skogsägar­föreningarna. Vidare ägde föreningen C ett dotterbolag till cirka 90 procent. Övriga aktier i bolaget ägdes av föreningarna A och B. Högsta förvaltnings­dom­stolen ansåg att de fyra föreningarna och bolaget alla stod under i huvudsak gemensam ledning. Därför ansågs det råda intresse­gemenskap mellan alla fem associationerna. Målet visar att även andra omständlig­heter än det formella inflytandet, till följd av aktie- eller andelsinnehav, har betydelse när man prövar om två eller flera företag står under i huvudsak gemensam ledning.

Rättsfall: det faktiska inflytandet

Att det är det faktiska inflytandet som är avgörande stöds även i kammar­rätts­domar (KRNS 2001-06-26, mål nr 518-1999 och KRNG 1999-06-16, mål nr 8001-1996). Det är svårt att ange några generella principer för hur det faktiska inflytandet ska fastställas. Prövningen måste ske mot bakgrund av omständigheterna i varje enskilt fall.

Bestämmande inflytande

Det är inte ett bestämmande inflytande när innehavet endast motsvarar 50 procent av rösterna och inga andra omständigheter finns. Det krävs mer än 50 procent av rösterna eller att man har bestämmande inflytande på grund av andra orsaker, t.ex. avtal eller liknande (RÅ 2001 ref. 6). Däremot kan två eller flera fysiska eller juridiska personer, som vardera inte innehar mer än 50 procent av rösterna, tillsammans anses ha ett bestämmande inflytande över två företag, om ägandet är i samma proportioner i båda företagen. I ett sådant fall äger ju samma grupp personer 100 procent i båda företagen och företagen står därmed under i huvudsak gemensam ledning. Eftersom det räcker med att företagen står under i huvudsak gemensam ledning kan avvikelser från det proportionella ägandet finnas och rekvisitet ändå vara uppfyllt.

Med uttrycket i huvudsak menas i IL normalt cirka 75 procent eller mer (prop. 1999/00:2 del 1 s. 502).

Ekonomisk intressegemenskap

I inkomstskattelagen förekommer också begreppet ekonomisk intresse­gemen­skap (14 kap. 19 § IL), i det som brukar kallas korrigeringsregeln eller armlängdsregeln.

Det är en ekonomisk intressegemenskap när något av följande villkor är uppfyllt:

• en näringsidkare, direkt eller indirekt, deltar i ledningen eller övervakningen av en annan näringsidkares företag eller äger del i detta företags kapital
• samma personer, direkt eller indirekt, deltar i ledningen eller övervakningen av de båda företagen eller äger del i dessa företags kapital (14 kap. 20 § IL).

Samma definition på intressegemenskap används i de regler som i vissa fall begränsar avdragsrätten för vinstandelsränta (24 kap. 10–15 §§ IL).

Intressegemenskap på andra sätt

Förutom ovanstående definitioner av intressegemenskap används begreppet även i regler om undantag från skattskyldigheten för vissa ersättningar i form av royaltyer och avgifter (6 a kap. 6 § IL). Där krävs ett ägande om minst 25 procent av kapitalet för att det ska vara fråga om intressegemenskap.

När det gäller reglerna om avdrag för negativa räntenetton och tillämpningen av förenklingsregeln definieras intresse­gemenskap som företag som ingår i en koncern av sådant slag som anges i 1 kap. 4 § ÅRL. I intresse­gemen­skapen ingår även samtliga svenska handelsbolag och i utlandet delägar­beskattade juridiska personer som något av företagen äger direkt eller indirekt genom ett eller flera sådana subjekt. Med företag i intressse­gemenskap avses även i fråga om företag som direkt eller indirekt äger andel i ett svenskt handelsbolag eller i utlandet delägar­beskattad juridisk person, företaget och handelsbolaget respektive den i utlandet delägar­beskattade juridiska personen (24 kap. 22 § IL). Samma definition används när det gäller ränta vid finansiella leasingavtal (24 a kap. 3 § IL).

I de regler om hybrida missmatchningar som gäller från den 1 januari 2020 anses företag vara i intresse­gemenskap om något av följande villkor är uppfyllt:

• Företagen ingår i en koncern av sådant slag som anges i 1 kap. 4 § ÅRL.
• Ett av företagen, direkt eller indirekt, innehar minst 25 (eller i vissa fall 50) procent av kapitalet eller rösterna i det andra företaget eller har rätt till minst 25 (eller i vissa fall 50) procent av vinsten i det andra företaget.
• En och samma person direkt eller indirekt innehar minst 25 (eller i vissa fall 50) procent av kapitalet eller rösterna i företagen.

Personer som agerar tillsammans i fråga om innehav av kapitalet eller rösterna i ett annat företag ska behandlas som en enda person (24 b kap. 3 § IL).

En likartad definition av intressegemenskap finns i reglerna om beskattning av CFC-bolag som gäller från den 1 januari 2019 (39 a kap. 3 § IL).

När det gäller värdering av lager av finansiella instrument och elcertifikat, utsläppsrätter och liknande, definieras intresse­gemen­skap som företag som med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till varandra (17 kap. 19 a § IL och 17 kap. 22 c § IL).

Slutligen används begreppet också i sammanhang där det inte klart framgår av lagtexten vad som avses med intresse­gemenskap, t.ex. när det gäller koncernbidrag och dispensregeln i 35 kap. 8 § IL.