Produkter som tillhandahålls elektroniskt

Elektroniska publikationer

Tillhandahållande på elektronisk väg av sådana produkter som avses i 9 kap. 9-12 §§ ML omfattas av den lägre skattesatsen 6 procent (9 kap. 13 § första stycket ML). Det kan t.ex. vara böcker eller tidningar som tillhandahålls i elektronisk form. En produkt som uppfyller dessa krav benämns i fortsättningen publikation.

Syftet är att publikationer ska beskattas på samma sätt oavsett om de tillhandahålls i fysisk form eller på elektronisk väg. Läs mer om vad som avgör om en elektronisk produkt huvudsakligen motsvarar en fysisk publikation.

För att omfattas av den lägre skattesatsen får dock inte den elektroniska publikationen helt eller huvudsakligen vara ägnad åt reklam. Den får inte heller bestå helt eller huvudsakligen av rörlig bild eller hörbar musik (9 kap. 13 § andra stycket ML).

Tillhandahållanden av produkter på elektronisk väg utgör i mervärdesskattehänseende, till skillnad från leverans av en tryckt produkt, tillhandahållande av tjänster. En produkt kan tillhandahållas på elektronisk väg genom t.ex. en applikation, en nedladdningsbar fil eller streaming.

Framställning av en elektronisk publikation kan omfattas av den lägre skattesatsen. En bedömning av om det är fråga om en elektronisk publikation eller någon annan typ av tjänst ska göras på liknande sätt som med tryckta produkter, d.v.s. om det huvudsakliga i tillhandahållandet är själva framställningen av produkten åt någon annan, se även Är den tryckta produkten en vara eller tjänst?

Om en författare t.ex. själv vill sälja en ljudboksutgåva av sin bok kan hen anlita en ljudboksproducent som tar på sig helhetsansvaret för att framställa ljudboksutgåvan. Ljudboksproducenten kan i sin tur anlita en uppläsare av boken. Då anser Skatteverket att ljudboksproducentens framställning är ett enda tillhandahållande vilket består av ljudboken. Om den ljudbok som har framställts huvudsakligen motsvarar en sådan tryckt publikation som avses i 9 kap. 9-12 § ML så är ljudboken en elektronisk publikation som omfattas av den lägre skattesatsen. Det gäller om ljudboken inte helt eller huvudsakligen är ägnad åt reklam eller helt eller huvudsakligen består av rörlig bild eller hörbar musik (9 kap. 13 § andra stycket ML).

På sidan Böcker, tidningar och liknande produkter finns bedömningar av olika produkter, bland annat sådana som tillhandahålls i elektronisk form.

Vad avgör om en elektronisk produkt huvudsakligen motsvarar en fysisk publikation?

Avgörande för bedömningen av om en produkt som tillhandahålls på elektronisk väg huvudsakligen motsvarar en publikation i fysisk form är produktens innehåll, funktion och användningsområde. Om innehållet eller funktionerna gör att produkten får ett utökat användningsområde eller ett helt annat användningsområde än vad en publikation skulle kunna ha i fysisk form omfattas produkten inte av den reducerade skattesatsen.

Det finns inte något krav på att en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg också ska finnas i fysisk form. Det är tillräckligt att en motsvarighet till publikationen skulle kunna finnas i fysik form. En produkt som huvudsakligen motsvarar en bok men som endast tillhandahålls som en nedladdningsbar fil kan alltså omfattas av skattesatsen 6 procent även om någon fysisk förlaga inte finns. Vid bedömningen av om så är fallet ska hänsyn tas till vilken betydelse produktens olika delar har för en genomsnittlig konsument (Skatteverkets ställningstagande Skattesats på elektroniska publikationer).

Rättsfall: digitala läromedel

Digitala läromedel som till största delen består av text för läsning och av funktioner som hade kunnat finnas i en motsvarande fysisk publikation eller som är en följd av det elektroniska tillhandahållandet, omfattas av skattesatsen 6 procent. De ytterligare funktionerna i form av meddelandemöjligheter och lärarens möjligheter till digital uppföljning kan inte anses innebära att läromedlen får ett annat eller betydligt större användningsområde än vad motsvarande tryckta produkter skulle kunna ha (HFD 2021 ref. 51).

Rättsfall: digital produkt i form av ljudfiler

En förutsättning för att en digital produkt i form av ljudfiler ska omfattas av den reducerade skattesatsen bör vara att dessa innehåller återgivande av texter. Framställningen på ljudfilen måste därför vara manusbunden. Det är inte nödvändigt att manuset finns i tryckt form, men en framställning som består i att en eller flera personer talar fritt utan manus återger inte en existerande text och omfattas därför inte av den reducerade skattesatsen. Att en uppläsning dramatiseras genom inslag av dialog, ljudeffekter, musik m.m. hindrar däremot inte att det är fråga om just uppläsning av en text (HFD 2022 ref. 27).

När har produkten samma användningsområde?

Om en elektronisk produkt till innehåll, funktion och användningsområde huvudsakligen motsvarar en publikation i fysisk form så har produkten samma användningsområde som en publikation i fysisk form.

Produkten ska som utgångspunkt innehålla text och vara avsedd för egentlig läsning eller uppläsning, alternativt inläst text eller syntetiskt tal som är avsedd för lyssning.

Även om produkten innehåller funktioner som t.ex. scrollning, länkning mellan olika delar och avancerade sökfunktioner medför inte det att den får ett utökat användningsområde eller ett helt annat användningsområde. Ett exempel på en produkt som kan ha sådana funktioner är en informationsdatabas med innehåll hämtat från olika böcker och annat referensmaterial som riktar sig till olika yrkesgrupper. Även om innehållet uppdateras löpande motsvarar den en publikation i fysisk form.

En liknande funktion är när användaren ges möjlighet att interagera med produkten, t.ex. att produkten automatiskt ställer frågor som användaren besvarar eller att användaren ställer frågor som produkten automatiskt besvarar. Så kan exempelvis vara fallet med spelappar och språkliga glosappar. Produkter som innehåller sådana funktioner har alltså samma användningsområde som en publikation skulle kunna ha i fysisk form.

Det är tillräckligt att produktens huvudsakliga användningsområde är detsamma som för en motsvarande publikation i fysisk form. Det innebär att en publikation kan omfattas av den lägre skattesatsen även om den till mindre del innehåller funktioner som ger den ett utökat användningsområde. Exempel på sådana funktioner är när användaren ges möjlighet att skicka meddelanden eller möjlighet till digital uppföljning. Vid bedömningen av det huvudsakliga användningsområdet ska hänsyn tas till vilken betydelse de olika delarna i produkten har för den genomsnittliga konsumenten (Skatteverkets ställningstagande Skattesats på elektroniska publikationer).

När har produkten ett utökat eller annat användningsområde?

Om innehållet eller funktionerna gör att produkten inte huvudsakligen har samma användningsområde som en motsvarande publikation i fysisk form skulle kunna ha, omfattas produkten inte av den reducerade skattesatsen. Ett utökat användningsområde eller ett helt annat användningsområde medför att produkten inte motsvarar en publikation i fysisk form.

En produkt som innehåller ett navigeringssystem med karta och en text som förklarar hur navigeringssystemet fungerar har inte samma användningsområde som en karta i fysisk form. Texten är endast ett medel för att på bästa sätt använda funktionen i fråga. De skillnader som finns mellan en sådan produkt och en publikation i fysisk form beror främst inte på att tillhandahållandet sker elektroniskt utan på att användningsområdena skiljer sig åt. Detsamma gäller för produkter som huvudsakligen innehåller en möjlighet för användare att kommunicera med andra användare. Därmed omfattas inte produkterna av den reducerade skattesatsen (Skatteverkets ställningstagande Skattesats på elektroniska publikationer).

Publikationen får inte vara huvudsakligen ägnad åt reklam

En förutsättning för att den reducerade skattesatsen ska gälla vid tillhandahållande av en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg är att den inte helt eller huvudsakligen är ägnad åt reklam.

Begreppet reklam är inte definierat vare sig i ML eller i mervärdesskattedirektivet. Reklam i detta sammanhang ska ges en vid tolkning och ska tolkas på samma sätt oavsett om publikationen tillhandahålls i fysik form eller på elektronisk väg. Se därför även Produkten får inte vara huvudsakligen ägnad åt reklam på sidan Böcker, tidningar och liknande produkter.

Det finns produkter som motsvarar enstaka blad som mot ersättning tillhandahålls elektroniskt och som helt består av reklam. Det kan vara en reklambyrå som tillhandahåller reklamblad elektroniskt till ett företag som vill göra reklam för sina varor eller tjänster. Sådana publikationer omfattas inte av den reducerade skattesatsen.

Böcker och tidningar som tillhandahålls elektroniskt mot ersättning är exempel på publikationer som delvis kan bestå av reklam. En bedömning ska då göras om publikationen huvudsakligen består av reklam. Skatteverket anser att en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg huvudsakligen är ägnad åt reklam när dess innehåll består till minst 75 procent av reklam.

För publikationer som innehåller text avsedd för läsning, t.ex. artiklar, samt reklamannonser ska en bedömning göras utifrån hur stor del av den visuella ytan som utgör reklam i förhållande till publikationens övriga delar. Om publikationen innehåller en annan form av reklam som t.ex. ett popup-fönster ska en bedömning göras utifrån hur mycket och hur ofta den genomsnittliga konsumenten exponeras för reklam i förhållande till publikationens övriga delar. Detsamma gäller om den genomsnittliga konsumenten exponeras för flera olika reklamannonser med växlande reklambudskap på en och samma digitala yta.

En elektronisk publikation kan innehålla både reklam och rörlig bild eller hörbar musik. Den del som är ägnad åt reklam ska då bedömas för sig i förhållande till hela publikationens innehåll. Någon sammantagen huvudsaklighetsbedömning för alla dessa delar ska alltså inte göras (Skatteverkets ställningstagande Skattesats på elektroniska publikationer).

Exempel: elektronisk produkt som motsvarar en fysisk publikation och som innehåller viss reklam

En tidning tillhandahålls i en app och innehåller text och stillbilder. Den uppdateras löpande med nya artiklar. Appen är gratis att ladda ned men kunderna måste betala för att få tillgång till vissa artiklar. Tidningen innehåller även reklam. Reklamen består av ett popup-fönster som möter läsaren innan denne kommer till tidningens första sida. Därutöver innehåller såväl första sidan som alla sidor med artiklar reklamannonser. Reklamannonsernas visuella yta utgör hälften av tidningens innehåll. Enligt Skatteverket har den digitala tidningen samma innehåll, funktion och användningsområde som en publikation skulle kunna ha i fysisk form och är därmed en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg.

Vid bedömningen av om tidningen huvudsakligen är ägnad åt reklam ska hänsyn tas till allt innehåll som består av reklam i förhållande till tidningens övriga delar. I detta fall ska enligt Skatteverket en samlad bedömning göras utifrån reklamannonsernas visuella del av tidningens innehåll och utifrån hur mycket och hur ofta den genomsnittliga konsumenten exponeras för reklam i form av popup-fönster. Eftersom reklamannonsernas visuella yta utgör hälften av tidningens innehåll och kunden möts av endast ett popup-fönster är tidningen enligt Skatteverket inte huvudsakligen ägnad åt reklam. Denna typ av tidning omfattas därför enligt Skatteverket av den lägre skattesatsen 6 procent.

Publikationen får inte bestå huvudsakligen av rörlig bild eller hörbar musik

En förutsättning för att den reducerade skattesatsen ska gälla vid tillhandahållande av en publikation som tillhandahålls på elektronisk väg är att den inte helt eller huvudsakligen består av rörlig bild eller hörbar musik.

Med rörlig bild avses i detta sammanhang t.ex. videoklipp, filmer, direktsända nyhetsinslag och andra sorters tv-program med eller utan ljud.

Om en publikation innehåller rörlig bild eller hörbar musik samt text ska en bedömning göras om publikationen huvudsakligen består av rörlig bild eller hörbar musik. Hänsyn ska då tas till vilken betydelse de olika delarna har för en genomsnittlig konsument. I de fall publikationen innehåller både reklam och rörlig bild eller hörbar musik ska den del som består av rörlig bild eller hörbar musik bedömas för sig i förhållande till hela publikationens innehåll. Någon sammantagen huvudsaklighetsbedömning för alla dessa delar ska alltså inte göras.

Om texten till den rörliga bilden eller den hörbara musiken bara är ett medel för att kunden på bästa sätt ska kunna använda den rörliga bilden eller den hörbara musiken omfattas publikationen inte av den reducerade skattesatsen. Den huvudsakliga delen består i sådant fall av den rörliga bilden eller den hörbara musiken.

Om den rörliga bilden eller den hörbara musiken däremot är av mindre betydelse för en genomsnittlig konsument och texten inte är ett medel för att konsumenten på bästa sätt ska kunna använda den rörliga bilden eller den hörbara musiken, består publikationen inte huvudsakligen av rörlig bild eller hörbar musik. Så är exempelvis fallet med en tidning som tillhandahålls elektroniskt och som huvudsakligen innehåller text, stillbilder och en mindre del rörliga bilder (Skatteverkets ställningstagande Skattesats på elektroniska publikationer).

Exempel: elektronisk produkt som motsvarar en fysisk publikation men har rörliga bilder

Läroboken Afrikas djur tillhandahålls elektroniskt och innehåller text och en mindre del självrättande övningar men inte någon reklam. Texten består till största delen av sådan text som beskriver innehållet i de videoklipp med ljud som också ingår i produkten.

Den digitala läroboken har samma innehåll, funktion och användningsområde som en publikation skulle kunna ha i fysisk form. Den motsvarar alltså en publikation i fysisk form. Texten består huvudsakligen av sådan text som endast är ett medel för att eleverna på bästa sätt ska kunna tillgodogöra sig videoklippen. Det innebär att boken huvudsakligen består av rörliga bilder. Den digitala läroboken omfattas därför enligt Skatteverket inte av den lägre skattesatsen. Ett sådant digitalt läromedel omfattas i stället av normalskattesatsen 25 procent.