Överlåtelse och överlåtelsetidpunkt

Allmänna principer

För fysiska personer och dödsbon gäller att en inte yrkesmässig avyttring av bostadsrätt (både privatbostadsrätt och näringsbostadsrätt) ska beskattas i kapital medan en yrkesmässig avyttring beskattas i näringsverksamhet. Vid bedömning av rätt beskattningsår gäller samma regler som för fastighet.

Avyttring

En onerös överlåtelse av en bostadsrätt innebär att en andel i en ekonomisk förening överlåts genom köp, byte eller liknande och att den till andelen kopplade nyttjanderätten därigenom byter ägare (44 kap 3 § IL). Säljare och köpare har i ett köpekontrakt avtalat om att andelen ska överlåtas för en överenskommen ersättning. Den ersättningen ligger till grund för kapitalvinstberäkningen. Överlåtelsen anses ha skett, när avtalet har undertecknats av både köpare och säljare. Avyttringstidpunkten infaller vid denna överlåtelsetidpunkt även om köparen blir medlem vid ett senare tillfälle.

Benefika överlåtelser

Om en bostadsrätt har förvärvats genom arv, testamente, gåva, bodelning eller liknande, d.v.s. på ett sätt som inte är jämförbart med köp eller byte, anses den förvärvad vid närmast föregående köp, byte eller därmed jämförligt förvärv (44 kap. 21 § IL). Detta är den s.k. kontinuitetsprincipen.

Köp eller gåva

Bedömningen av om en överlåtelse skett genom köp eller gåva görs efter andra principer än för fastigheter. För bostadsrätter, liksom för annan lös egendom, gäller den s.k. delningsprincipen. Om en bostad har avyttrats till ett pris som understiger marknadsvärdet och gåvoavsikt föreligger mellan parterna, är mellanskillnaden gåva. Så stor del av bostadsrätten anses såld som ersättningen utgör av marknadsvärdet på hela bostadsrätten (RÅ 1988 ref. 22 och RÅ 2009 not. 48).

Exempel: köp eller gåva

Axel överlåter en bostadsrätt till sin son Bert för 1 000 000 kr. Marknadsvärdet på bostadsrätten var vid överlåtelsetillfället 2 000 000 kr. Vid inkomstbeskattningen anses Axel ha sålt hälften av bostadsrätten för 1 000 000 kr och den andra hälften av bostadsrätten anses han ha överlåtit till Bert som gåva.

Byte

Vid byten utan gåvoavsikt mellan parterna, anses marknadsvärdet av den tillbytta egendomen (t.ex. en annan villa eller en bostadsrätt) vara en ersättning för den avyttrade egendomen (RÅ 82 1:84 och RÅ 1990 not. 329).

Byte kan dock ske av bostäder eller andra tillgångar med väsentligt olika marknadsvärden, utan att det betalas en kontant mellanskillnad, och kan därmed ha inslag av en skattefri gåva. Ersättningen vid ett sådant byte av en tillgång mot en annan tillgång, anses för båda parter vara marknadsvärdet på den av de två tillgångarna med det lägsta marknadsvärdet (RÅ 1991 ref. 98) samt Skatteverkets ställningstagande Byte av bostäder med olika marknadsvärde – delvis gåva).

Skatteverket anser att kontinuitetsmetoden ska användas vid byte av tillgångar med olika marknadsvärden. Detta gäller vid byten där det inte finns något inslag av gåva och skillnaden i ersättning inte avser något annat, såsom t.ex. en arbetsinsats eller en utdelning etc. Marknadsvärdet (det allmänna saluvärdet) på den tillgång en person får vid bytet tas därmed upp som ersättning för den bortbytta tillgången. Detta marknadsvärde får också anses vara den förvärvade tillgångens anskaffningsutgift. Hänsyn ska även tas till eventuell kontant ersättning som ingått i bytet (Skatteverkets ställningstagande Byten av tillgångar med olika marknadsvärden utan gåvoavsikt eller inslag av något annat).

Tilläggsköpeskilling

Beträffande tilläggsköpeskilling gäller de allmänna reglerna.

Dold äganderätt

Frågan om så kallad dold äganderätt i bostadsrätt har prövats i bl.a. rättsfallen RÅ 1986 ref. 179 I och II. I båda fallen var endast en person registrerad hos föreningen som ägare. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att man måste tillmäta avtalen och registreringen stor betydelse vid bedömningen av vem eller vilka som är skattskyldiga för en kapitalvinst. Om det styrks att situationen är en annan än dokumentationen visar, bör dock inte dokumentationen, enligt Högsta Förvaltningsdomstolen, vara utslagsgivande.

Bostadsrätter i privatbostadsföretag

Bestämmelserna om beskattning av kapitalvinst vid avyttring av en bostadsrätt i ett privatbostadsföretag finns i 46 kap. IL. Bestämmelserna gäller om bostadsrättsföreningen är ett så kallat privatbostadsföretag i enlighet med 2 kap. 17 § IL. Vid bedömningen jämställs även motsvarande utländska juridiska personer inom EES (2 kap. 17 § andra stycket IL).

Vid avyttring av en andel i föreningen gäller att bostadsföretagets skattemässiga karaktär ska bedömas utifrån förhållandena vid avyttringsårets ingång (46 kap. 3 § IL). En bostadsrätt i ett privatbostadsföretag är antingen en privatbostadsrätt (2 kap. 18 § IL) eller en näringsbostadsrätt (2 kap. 19 § IL).

Bostadsrätter i bostadsföretag som inte utgör privatbostadsföretag

Om bostadsföretaget inte kan anses som ett privatbostadsföretag vid ingången av avyttringsåret, ska beskattningen vid avyttringen av en andel i det s.k. oäkta bostadsföretaget ske enligt reglerna för avyttring av delägarrätter i 44 kap. IL och i 48 kap. IL.

Tidpunkt för beskattning av kapitalvinst/ avdragsrätt för kapitalförlust

Beträffande skattskyldighetens inträde gäller samma regler som vid överlåtelse av fastigheter.

Ombildningar

En omregistrering av en bostadsförening till en bostadsrättsförening enligt lagen (1991:615) om omregistrering av vissa bostadsföreningar till bostadsrättsföreningar, leder inte till någon beskattning, vare sig av föreningen eller av medlemmarna (prop. 1990/91:92 s. 145). Även ett bostadsaktiebolag, som är ett privatbostadsföretag, kan ombildas till bostadsrättsförening utan att kapitalvinstbeskattning utlöses (RÅ 1990 ref. 116, Skatterättsnämndens förhandsbesked den 24 mars 1995, 461-95/6100).

Avsägelse

En bostadsrättshavare får avsäga sig bostadsrätten enligt 4 kap 11 § BrL. Han eller hon blir därigenom fri från sina skyldigheter som bostadsrättshavare och bostadsrätten övergår till föreningen. Föreningen ska, så snart det kan ske utan förlust, åter avyttra bostadsrätten, om inte föreningsstämman beslutar att bostadsrätten ska upphöra (6 kap. 11 § BrL). En sådan avsägelse får anses innebära att bostadsrätten är avyttrad för 0 kr. Avsägelsen får anses vara avyttringstidpunkten, eftersom innehavaren då binder upp sig för att bostadsrätten ska övergå till föreningen.

Förhandsavtal

Med avyttring avses försäljning, byte och liknande överlåtelse av tillgångar, 44 kap. 3 § IL. Om ett förhandsavtal om köp av bostadsrätt har ingåtts och den tilltänkta köparen inte fullföljer affären genom att teckna ett upplåtelseavtal, så är detta inte att betrakta som en avyttring av en tillgång. Någon kapitalvinstberäkning blir således inte aktuell i dessa situationer.

Den tänkte köparen, som inte fullföljer affären, får inte heller avdrag för sin bokningsavgift. Det är en utgift för ett förvärv, som inte blir av. Utgifter för förvärv som inte blir av är inte avdragsgilla i inkomstslaget kapital. Avgiften är inte en utgift för att förvärva en inkomst (42 kap. 1 § IL). Detta gäller även en avgift för tillval som erlagts vid tecknandet av förhandsavtalet (42 kap. 1 § andra stycket IL) jfr RÅ 1982 1:10).

Konkurs

Ett privatbostadsföretag är antingen en ekonomisk förening (bostadsrättsförening eller bostadsförening) eller ett aktiebolag (bostadsaktiebolag). En andel i ett privatbostadsföretag kan därmed i vissa sammanhang ses som ett värdepapper trots att det också finns en nyttjanderätt i form av en bostadsrätt kopplad till andelsinnehavet. Ett värdepapper anses avyttrat när det företag som gett ut det försätts i konkurs. En andel i ett privatbostadsföretag, dvs. en privatbostadsrätt eller en näringsbostadsrätt, ska därmed vid tillämpningen av denna regel behandlas som ett värdepapper. Den anses därför avyttrad för noll kronor när ett privatbostadsföretag går i konkurs (44 kap. 8 § IL)

Exekutiv auktion

Skatteverket anser att en bostadsrätt som säljs på exekutiv auktion ska anses vara avyttrad när ett inrop har godtagits av Kronofogdemyndigheten (Skatteverkets ställningstagande – Tidpunkt för avyttring och äganderättsövergång vid försäljning av bostad på exekutiv auktion).