Gå till innehåll Gå till huvudmeny Gå till sidomeny

OBS: Detta är utgåva 2024.3. Visa senaste utgåvan.

Rättslig vägledning

En godkänd lagerhållare får i vissa fall göra avdrag för tobaksskatten i deklarationen.

Uppdaterat denna sida

Innehållsförteckning

Bruttoredovisning – avdrag görs i deklarationen

Vid redovisning av tobaksskatt tillämpas bruttoredovisning. Det innebär att skatt ska redovisas för alla varor som skattskyldighet har inträtt för. Den godkända lagerhållaren kan dock i vissa fall göra avdrag i deklarationen. Om avdrag medges innebär det att skatt inte behöver betalas för varorna.

Tobaksvaror som skattskyldighet tidigare har inträtt för och som förvärvats från någon som inte är godkänd lagerhållare

En godkänd lagerhållare får göra avdrag för tobaksskatt på snus, tuggtobak och övrig tobak för vilka skattskyldighet enligt LTS tidigare har inträtt och som förvärvats från någon som inte är godkänd lagerhållare (11 kap. 3 § 1 LTS).

Genom denna bestämmelse förhindras dubbelbeskattning av varorna vid t.ex. återgång av köp från någon som inte är godkänd lagerhållare (jfr prop. 2009/10:40 s. 186 och prop. 2021/22:61 s. 400).

Tobaksvaror som skattskyldighet tidigare har inträtt för och som innehas av lagerhållaren vid tidpunkten för godkännandet

En godkänd lagerhållare får göra avdrag för tobaksskatt på snus, tuggtobak och övrig tobak för vilka skattskyldighet enligt LTS tidigare har inträtt och som innehas av lagerhållaren vid tidpunkten för godkännandet (11 kap. 3 § 2 LTS).

Genom denna bestämmelse förhindras dubbelbeskattning av varor som innehas av den som godkänns som lagerhållare vid tidpunkten för godkännandet (jfr prop. 2009/10:40 s. 186 och prop. 2021/22:61 s. 400).

Tobaksvaror som förstörts genom oförutsedda händelser eller force majeure

En godkänd lagerhållare får göra avdrag för tobaksskatt på snus, tuggtobak och övrig tobak som har förstörts genom oförutsedda händelser eller force majeure (10 kap. 4 § 2 a LTS).

Tobaksvaror som exporterats eller förts till en frizon för annat ändamål än att förbrukas där

En godkänd lagerhållare får göra avdrag för tobaksskatt på snus, tuggtobak och övrig tobak som har exporterats eller förts till frizon för annat ändamål än att förbrukas där (11 kap. 4 § 2 b LTS).

Det finns för närvarande inga frizoner i Sverige. Avdrag medges dock för skatt på varor som förts till frizoner i andra EU-länder under förutsättning att varorna inte ska förbrukas i frizonen.

Rättsfall: avdrag då varor förts till frilager i annat EU-land

Högsta förvaltningsdomstolen har prövat frågan om avdrag kan medges för skatt på snus som förs från Sverige till ett frilager i ett annat EU-land för annat ändamål än att förbrukas där. Enligt domstolens mening saknas stöd för ståndpunkten att ett frilager måste vara beläget i Sverige för att avdrag ska kunna medges (RÅ 2008 ref. 40). Domen avsåg tillämpningen av bestämmelser i tidigare LTS som numera motsvaras av 11 kap. 4 § 2 b LTS.

Tobaksvaror som levererats till utländska beskickningar, internationella organisationer, diplomater m.fl. i andra EU-länder

En godkänd lagerhållare får göra avdrag för tobaksskatt på snus, tuggtobak och övrig tobak som har levererats till en sådan förvärvare som avses i 10 kap. 84–87 §§ ML, d.v.s. till utländska beskickningar, internationella organisationer, diplomater m.fl., i den omfattning som frihet från tobaksskatt gäller i det EU-landet (11 kap. 4 § 2 c LTS).

Tobaksvaror som tagits emot för förbrukning ombord på fartyg eller luftfartyg

En godkänd lagerhållare får göra avdrag för skatt på varor tagits emot för förbrukning ombord på fartyg eller luftfartyg på resa till utländsk ort av någon som har tillstånd enligt lagen (1999:446) om proviantering av fartyg och luftfartyg (11 kap. 6 § 1 LTS).

Detta innebär att en godkänd lager­hållare får göra avdrag för tobaksskatt på snus, tuggtobak och övrig tobak som har tagits emot för förbrukning ombord på ett fartyg eller ett luftfartyg på resa till utländsk ort av någon som har tillstånd enligt lagen (1999:446) om proviantering av fartyg och luftfartyg.

Mottagarens möjlighet att ta emot obeskattade varor regleras i 10 kap. 24 § LTS jämförd med 9 kap. 23 § LTS.

Med ”utländsk ort” menas destinationer utanför Sverige. Så länge varorna endast är för förbrukning ombord på fartyget eller luftfartyget finns det alltså inget krav på att destinationen ska vara utanför EU:s punktskatteområde.

Läs mer om upplagshavares avdrag för tobaksvaror som tagits emot för förbrukning ombord på fartyg och luftfartyg.

Tobaksvaror som tagits emot för försäljning ombord på fartyg eller luftfartyg

En godkänd lagerhållare får göra avdrag för skatt på varor som har tagits emot för försäljning ombord på fartyg eller luftfartyg på resa till ett tredjeland av någon som har tillstånd enligt lagen (1999:446) om proviantering av fartyg och luftfartyg (11 kap. 6 § 2 LTS).

Detta innebär att en godkänd lager­hållare får göra avdrag för tobaksskatt på snus, tuggtobak och övrig tobak som har tagits emot för försäljning ombord på ett fartyg eller ett luftfartyg på resa till ett tredje land av någon som har tillstånd enligt lagen (1999:446) om proviantering av fartyg och luftfartyg.

Mottagarens möjlighet att ta emot obeskattade varor regleras i 10 kap. 24 § LTS jft med 9 kap. 23 § LTS.

Till skillnad från avdraget för skatt på varor som förbrukats ombord finns här ett krav på att resans destination ska vara utanför EU:s punktskatteområde.

Läs mer om upplagshavares avdrag för tobaksvaror som tagits emot för försäljning ombord på fartyg och luftfartyg.

Tobaksvaror som sålts i en exportbutik

En godkänd lagerhållare som bedriver verksamhet i exportbutik enligt lagen (1999:445) om exportbutiker får göra avdrag för skatt på varor som levererats till resande som kan uppvisa en färdhandling för resa till tredjeland. Avdrag medges dock högst med vad som enligt 4 § lagen om exportbutiker får säljas till varje resande (11 kap. 7 § LTS).

Med färdhandling menas ombordstigningshandling (boardingkort) som utfärdats av flygbolaget, där flygnummer, avreseflygplats och ankomstflygplats framgår. Med avreseflygplats avses den flygplats som angetts på färdhandlingen som startflygplats. Med ankomstflygplats avses den flygplats som angetts på färdhandlingen som landstigningsflygplats (2 § SKVFS 2022:14).

Här kan du läsa mer om upplagshavares avdrag för tobaksskatt på varor som har sålts i en exportbutik.

Tuggtobak och övrig tobak som levererats till en köpare i ett annat EU-land

En godkänd lagerhållare får göra avdrag för tobaksskatt på tuggtobak som har levererats till en köpare i ett annat EU-land (11 kap. 4 § 1 LTS). För att avdrag ska medges ska lagerhållaren ha sålt tuggtobaken till en köpare och varorna ska fysiskt ha lämnat Sverige.

Med EU-land menas områden som tillhör EU:s punktskatteområde.

Exempel: en lagerhållare levererar varuprover till annat EU-land

En godkänd lagerhållare levererar tuggtobak och övrig tobak i form av gratis varuprover till butiker och grossister i Danmark. Skattskyldigheten inträder för lagerhållaren när denne delar ut varorna till butikerna eller grossisterna, eftersom varuproverna tas i anspråk för annat ändamål än försäljning (10 kap. 13 § 2 LTS). Någon avdragsrätt uppkommer inte, eftersom lagerhållaren inte har levererat tuggtobaken till en köpare.

Inget avdrag för snus som levererats till en köpare i ett annat EU-land

Någon möjlighet att göra avdrag för tobaksskatt på snus som har levererats till en köpare i ett annat EU-land finns inte i LTS.

Sverige har genom förordningen (1994:1266) om förbud mot utförsel av snus infört ett förbud mot att föra ut snus till andra EU-länder. De närmare skälen till förbudet samt skälen för att en avdragsmöjlighet inte har införts i LTS återfinns i prop. 2004/05:149 s. 54.

Rättsfall: har en godkänd lagerhållare rätt att göra avdrag för tobaksskatt på snus som levereras till Danmark?

Högsta förvaltningsdomstolen har prövat frågan om en godkänd lagerhållare i Sverige har rätt att göra avdrag för tobaksskatt på snus som levereras till bolag Y i Danmark. I ett förhandsbeskedsärende uttalade Skatterättsnämnden att det i 32 § första stycket i tidigare LTS jämfört med 40 § andra stycket tidigare LTS anges i vilka fall en godkänd lagerhållare får göra avdrag för skatt på snus och tuggtobak (fr.o.m. den 1 april 2010 återfanns vissa av dessa avdrag i 40 § tredje stycket i tidigare LTS). Händelser som medförde avdragsrätt var t.ex. att varor åter­tagits i samband med återgång av köp eller att varor exporterats till tredje land eller förts till frizon eller frilager för annat ändamål än att förbrukas där. Skatte­rätts­nämnden uttalade att lagerhållaren inte hade visat att det förelåg några sådana omständigheter som medförde avdragsrätt för skatten på snus som lagerhållaren levererat till Y. Lagerhållaren hade därmed inte rätt till avdrag för skatten. Högsta förvalt­nings­domstolen fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked (RÅ 2007 ref. 55). Domen avsåg tillämpningen av bestämmelserna om godkänd lagerhållares möjlighet att göra avdrag enligt tidigare LTS. Bestämmelserna motsvaras numera av 11 kap. 3-7 §§ LTS. En godkänd lagerhållare har inte heller enligt de nuvarande bestämmelserna möjlighet att göra avdrag för skatt på snus som levereras till Danmark.

Ianspråktagande av cigaretter, cigarrer, cigariller eller röktobak för vilka skattskyldigheten tidigare inträtt

Om en godkänd lagerhållare vid tillverkning av snus, tuggtobak eller övrig tobak har tagit i anspråk cigaretter, cigarrer, cigariller eller röktobak för vilka skattskyldigheten har inträtt, får lagerhållaren från och med den 1 augusti 2021 göra avdrag för skatt med en summa som motsvarar skatten på cigaretterna, cigarrerna, cigarillerna eller röktobaken (11 kap. 5 § LTS).

Genom denna bestämmelse förhindras dubbelbeskattning när en godkänd lagerhållare återanvänder harmoniserade tobaksvaror för vilka skattskyldigheten tidigare inträtt och som återanvänds vid tillverkning av snus, tuggtobak eller övrig tobak. Av förarbetena framgår att regeringen anser att reglerna för lagerhållare behöver ändras, så att tobaksvaror som används vid tillverkning inte beskattas, utan skatt ska endast tas ut för slutprodukten. Det framgår vidare att eftersom lagerhållarsystemet inte omfattar harmoniserade tobaksvaror bör avdraget inte ges med den faktiska skatten, utan med ett belopp som motsvarar skatten på varorna (prop. 2020/21:112 s. 48 och prop. 2021/22:61 s. 400).

Exempel: en lagerhållare återanvänder röktobak för vilken skattskyldigheten tidigare inträtt

En godkänd lagerhållare som inte är godkänd upplagshavare köper röktobak från en annan aktör. Skattskyldighet har i ett sådant fall inträtt för den röktobak som lagerhållaren köper. Lagerhållaren återanvänder röktobaken för att tillverka snus. Den godkända lagerhållaren får göra avdrag med ett belopp som motsvarar skatten på röktobaken.

Nytt: 2024-08-15

Tobaksvaror som levererats för att användas av eller för väpnade styrkor tillhörande USA

Från och med den 15 augusti 2024 får en godkänd lagerhållare göra avdrag för skatt på varor som har levererats inom Sverige av lagerhållaren, om (11 kap. 8 § LTS)

1. leveransen är till för väpnade styrkor tillhörande Amerikas förenta stater, och

2. varorna ska användas av eller för styrkorna, av den civilpersonal som följer med dem eller av styrkornas mässar, marketenterier eller liknande militära serviceverksamheter.

Avdrag får endast göras om

1. skattefrihet enligt 10 § lagen (1976:661) om immunitet och privilegier i vissa fall hade gällt vid förvärv av varorna,

2. ett intyg från de väpnade styrkorna kan uppvisas som visar att förutsättningarna för skattefrihet är uppfyllda, och

3. det av fakturan framgår att leveransen sker utan punktskatt.

Genom denna avdragsbestämmelse genomförs den möjlighet till skattefrihet för tobaksvaror direkt vid köpet som följer av artikel 16 punkten 2 i Defence Cooperation Agreement (DCA-avtalet) som är ett avtal om försvarssambete mellan Sverige och USA (prop. 2023/24:141 s. 228).

Avdragsbestämmelsen gäller för leveranser som är till för styrkornas officiella bruk. Avdrag medges inte för leveranser av tobaksvaror avsedda för privat bruk av medlemmar i de amerikanska styrkorna och deras anhöriga. Den rätt till skattefrihet för varor som förvärvats för privat bruk som följer av artikel 17 i DCA-avtalet får utövas genom att förvärvaren får söka återbetalning av skatten (prop. 2023/24:141 s. 116-124).

Tillämpningen av avdragsbestämmelsen är valfri för den som levererar varorna. En lagerhållare är således inte tvungen att utnyttja rätten till avdrag och leverera tobaksvaror utan skatt. De amerikanska styrkorna kan alltså inte kräva att få skattefrihet direkt vid köpet. Om en säljare väljer att inte ge skattefrihet direkt vid köpet hanteras den skattefrihet som följer av artikel 16 i DCA-avtalet genom återbetalning (prop. 2023/24:141 s. 228).

Att leveransen ska vara till för väpnade styrkor tillhörande USA innebär att leveransen på något sätt ska komma styrkorna till godo. Leveransen behöver dock inte ske direkt till styrkorna. Det krävs dock att varorna ska användas av eller för styrkorna, av den civilpersonal som följer med dem eller av styrkornas mässar, marketenterier eller liknande militära serviceverksamheter. Att användandet ska ske ”av eller för” styrkorna innebär att även leveranser till ett företag som ska använda varorna när det fullgör ett kontrakt med de amerikanska styrkorna omfattas. Företagets användning sker då ”för” styrkorna. Användningen kan även ske av den civilpersonal som följer med styrkorna eller av styrkornas mässar, marketenterier eller liknande militära serviceverksamheter. Militära serviceverksamheter är integrerade delar av de amerikanska styrkornas verksamhet som ibland kan utföras av organisationer eller leverantörer. Det kan exempelvis vara fråga om utbildning eller försäljning av varor som riktar sig specifikt till styrkans medlemmar (prop. 2023/24:141 s. 228).

En förutsättning för avdrag är att det ska vara en sådan situation där skattefrihet hade gällt för köparen av varan enligt 10 § lagen (1976:661) om immunitet och privilegier i vissa fall. Det är därvid situationen för den som den godkände lagerhållaren levererar varorna till som avses, dvs. de amerikanska styrkorna eller leverantören. Skattefrihet gäller således genom hänvisningen till 10 § lagen om immunitet och privilegier i vissa fall i den utsträckning som skattefrihet för köparen följer av DCA-avtalet. En annan förutsättning för avdrag är att den som vill köpa varor skattefritt måste kunna uppvisa ett intyg från de amerikanska styrkorna som visar att förutsättningarna för skattefriheten är uppfyllda. Intyget är således i normalfallet inte enbart ett bevismedel, utan ett formellt krav för att få medge skattefrihet direkt vid köpet. Ytterligare en förutsättning för avdrag är att det av fakturan ska framgå att leveransen sker utan punktskatt. Genom att sådan information tas in i fakturan blir det tydligt såväl mellan säljare och köpare som för Skatteverket om försäljningen avser skattefria varor eller inte (prop. 2023/24:141 s. 228).

Intyg från de amerikanska styrkorna

Ett sådant intyg som avses i 11 kap. 8 § andra stycket 2 LTS benämns DCA-intyg (18 § förordning [2024:609] om förfarandet vid återbetalning av mervärdesskatt och punktskatter i vissa fall och om intyg vid skattefrihet).

Ett DCA-intyg ska innehålla följande uppgifter enligt 19 § första stycket i förordning 2024:609:

1. Beskrivning av de varor och tjänster för vilka intyget lämnas samt ett intygande från Amerikas förenta staters väpnade styrkor om att de är avsedda för officiellt bruk av eller för de väpnade styrkorna.

2. Namn och adress för den som är berättigad till skattefrihet för de varor och tjänster som omfattas av intyget.

3. Namn och adress för den som säljer eller tillhandahåller de varor och tjänster som omfattas av intyget

4. Namn och ställning för den företrädare för de väpnade styrkorna som undertecknar intyget.

Där sådana uppgifter finns tillgängliga bör ett DCA-intyg även innehålla följande enligt 19 § andra stycket förordning 2024:609:

1. Registreringsnummer för mervärdesskatt och punktskatt för de personer som anges i första stycket.

2. Adress för kontakt på elektronisk väg för de personer som anges i första stycket.

3. Giltighetstid för intyget.

Den som yrkar avdrag enligt 11 kap. 8 § LTS ska styrka rätten till skattefrihet genom att i sina räkenskaper ha en kopia av DCA-intyget (20 § förordning 2024:609).

Kravet på att visa upp DCA-intyg gäller inte om leveransen sker från Försvarsmakten (21 § första stycket förordning 2024:609). Denna bestämmelse är meddelad med stöd av 11 kap. 8 § tredje stycket LTS.

Skatteverket får i enskilda fall besluta om undantag från kravet att uppvisa DCA-intyg om det av andra skäl bedöms uppenbart obehövligt att uppvisa sådant intyg (21 § andra stycket förordning 2024:609). Denna bestämmelse är meddelad med stöd av 11 kap. 8 § tredje stycket LTS.

Referenser på sidan

Domar & beslut

  • RÅ 2007 ref. 55 [1]
  • RÅ 2008 ref. 40 [1]

Föreskrifter

  • Skatteverkets föreskrifter om den som bedriver verksamhet i exportbutik; [1]

Lagar & förordningar

  • Förordning (1994:1266) om förbud mot utförsel av snus [1]
  • Förordning (2024:609) om förfarandet vid återbetalning av mervärdesskatt och punktskatter i vissa fall och om intyg vid skattefrihet [1] [2] [3] [4] [5] [6]
  • Lag (1976:661) om immunitet och privilegier i vissa fall [1]
  • Lag (1994:1563) om tobaksskatt [1]
  • Lag (1999:445) om exportbutiker [1]
  • Lag (1999:446) om proviantering av fartyg och luftfartyg [1] [2]
  • Lag (2022:155) om tobaksskatt [1] [2] [3] [4] [5] [6] [7] [8] [9] [10] [11] [12] [13] [14] [15] [16] [17] [18] [19] [20] [21]
  • Mervärdesskattelag (2023:200) [1]

Propositioner

  • Proposition 2004/05:149 Straffrättsliga åtgärder mot skatteundandraganden avseende alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter m.m. [1]
  • Proposition 2009/10:40 Det nya punktskattedirektivet [1] [2]
  • Proposition 2020/21:112 En heltäckande tobaksbeskattning – för ökad tydlighet och enhetlighet [1]
  • Proposition 2021/22:61 Nytt punktskattedirektiv och vissa andra ändringar [1] [2] [3]
  • Proposition 2023/24:141 Avtal om försvarssamarbete med Amerikas förenta stater [1] [2] [3] [4] [5]

Referenser inom tobaksskatt

Tillsammans gör vi samhället möjligt
Till toppen