Fåmansföretag och fåmanshandelsbolag

Reglernas syfte

Lagstiftaren har bl.a. velat begränsa möjligheten att på ett oriktigt sätt dela upp inkomster inom familjen för att nå skattefördelar. Reglerna anger hur inkomster och resultat ska fördelas mellan makar och mellan föräldrar och barn i vissa situationer.

För att de särskilda reglerna om ersättning och inkomster till familjemedlemmar ska bli tillämpliga kräver lagstiftningen att det ska vara fråga om ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag. Vad som avses med fåmansföretag och fåmanshandelsbolag framgår av 56 kap. 2–4 §§ IL.

En ytterligare förutsättning för att reglerna ska vara tillämpliga är i flera fall att det finns en företagsledare. Med företagsledare i ett fåmansföretag eller i ett fåmanshandelsbolag avses främst den eller de fysiska personer som genom eget eller närståendes innehav av andelar och sin ställning i företaget har ett väsentligt inflytande i företaget (56 kap. 6 § IL). Läs mer om vem som är företagsledare.

Att avgöra vem som är företagsledare när makar tillsammans deltar i näringsverksamhet

För att avgöra hur inkomsterna ska fördelas mellan makar och barn i fåmansföretag och fåmanshandelsbolag behöver en bedömning göras av vem eller vilka av makarna som är företagsledare. De särskilda reglerna är därför i vissa delar samordnade med reglerna i 60 kap. 4-5 §§ IL och 60 kap. 10 § IL. Detta innebär att gränsdragningen mellan gemensam verksamhet och medhjälparfall i direktägd verksamhet även ska vara vägledande för fåmansföretag och fåmanshandelsbolag (prop. 1989/90:110 s. 604 som hänvisar till uttalanden i prop. 1975/76:77 s. 67).

Vad menas med makar?

Med makar menas par som är gifta, men också sambor som tidigare har varit gifta med varandra eller som har eller har haft gemensamma barn (2 kap. 20 § IL). Två makar anses som makar från den dag de gifter sig till den dag äktenskapet upplöses. Personer som lever tillsammans utan att vara gifta men som tidigare har varit gifta eller har eller har haft gemensamma barn, ska behandlas som makar från den dag de börjar leva tillsammans till den dag samboskapet upphör (prop. 1999/00:2 del 2 s. 651). Personer av samma kön som har registrerat partnerskap räknas också som makar.

Företagsledande make

När man bedömer om en make ska räknas som företagsledare ska man ta vägledning både av det som anges i vem som är företagsledare och det som sägs i anslutning till företagsledande make och medhjälpande make i enskild näringsverksamhet i 60 kap. 5 § IL.

Det kan finnas en eller två företagsledande makar för en näringsverksamhet. Om bara den ena maken är företagsledande är den andra maken medhjälpande.

För att bestämma vem som är den företagsledande maken, eller om båda är det, har t.ex. följande omständigheter betydelse:

• verksamhetens art
• makarnas arbetsuppgifter i företaget
• om makarna har utbildning som är lämplig med hänsyn till arbetsuppgifterna i företaget
• tidigare yrkeserfarenheter som kan ha betydelse för arbetsuppgifterna.

För att bestämma vem som är företagsledande make saknar det ofta betydelse hur ägandet i näringsverksamheten är uppdelat mellan makarna.

Om den ena maken startat verksamheten, och om verksamheten är direkt beroende av den personens arbetsinsats och särskilda kvalifikationer, bör den andra maken räknas som medhjälpande make. I andra fall bör båda makarna vara företagsledande make om de har sin huvudsakliga förvärvsverksamhet i näringsverksamheten eller företaget (jfr SKV A 2015:9).

Skatteverkets uppfattning är att om den skattskyldiga har varit företagsledande eller medhjälpande make under endast en del av året bör det förhållande som har rått under större delen av året gälla även för resten av året. Ett undantag är om makens ställning i företaget ändrats till följd av den andra makens död (SKV A 2015:9 avsnitt 1.4).

Om båda makarna anses ha samma ställning i en verksamhet så får den anses gemensamt bedriven. Det innebär att båda makarna är företagsledande eller att ingen av dem är företagsledande.

Har makarna i stort sett samma utbildning och deltar i arbetet i samma mån finns det anledning att se verksamheten som gemensamt bedriven. Är det fråga om verksamhet där det inte direkt kan uppställas krav på utbildning eller särskild kompetens får ytterligare faktorer vägas in (se vidare om gränsdragningsfrågan mellan medhjälparfall och gemensam verksamhet i prop. 1975/76:77 s. 67 f.).

Medhjälpande make

En make räknas som medhjälpande make om personen inte har en ledande ställning med hänsyn till utbildning, arbetsuppgifter och övriga omständigheter (60 kap. 5 § IL). Definitionen är negativt bestämd och bör därför läsas tillsammans med företagsledande make.

Det finns inte något krav på minsta omfattning av den medhjälpande makens arbetsinsats. I regel bör inte telefonpassning och representation i bostaden räknas med (se departementschefens uttalande i prop. 1975/76:77 s. 66).

Skatteverkets uppfattning är att om den skattskyldiga har varit företagsledande eller medhjälpande make under endast en del av året bör det förhållande som har rått under större delen av året gälla även för resten av året. Ett undantag är om makens ställning i företaget ändrats till följd av den andra makens död (SKV A 2015:9 avsnitt 1.4).

Rättsfall: företagsledare i fåmansföretag

Frågan om vem som varit företagsledare i ett fåmansföretag har varit föremål för prövning i bl.a. RÅ 1980 1:80, RÅ 1986 ref. 3 och RÅ 1987 ref. 113.

I RÅ 1980 1:80 bedömdes ett fåmansföretag som drev en livsmedelsbutik. Företaget ägdes av två makar som båda arbetade i företaget. Mannen ansvarade i egenskap av styrelse för bolagets organisation och förvaltning. Frun svarade för kassan i företaget och hade även, tillsammans med mannen, hand om uppläggningen av marknadsföring, aktiviteter och övrig planering. Mannen bedömdes som företagsledare och frun som medhjälpande make trots att hon startat företaget och var utbildad inom branschen.

Rättsfall: företagsledare i fåmanshandelsbolag

Frågan om vem som varit företagsledare i ett fåmanshandelsbolag har varit föremål för prövning i bl.a. RÅ 1995 not. 95. I rättsfallet bedömdes ett fåmanshandelsbolag där två makar var delägare. Handelsbolaget drev en butik.

För att bedöma resultatfördelningen behövde domstolen göra en prövning av om en eller båda av makarna var att se som företagsledare. Mannens arbetsuppgifter var i huvudsak att på kvällar och helger sköta administrativa sysslor såsom budgetering, bokföring m.m. och verksamheten skulle enligt uppgift inte kunna fortgå utan mannens arbetsinsatser. Han hade även ensam beslutanderätt angående budgetering, inköp m.m. Frun hade tidigare drivit butiken som enskild firma och hon arbetade heltid i rörelsen utan annan anställning. Vid en sammantagen bedömning ansåg rätten att båda makarna var att betrakta som företagsledare.

Ersättning för arbete till barn

En företagare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag kan anställa sitt eget barn i företaget. Det finns då särskilda regler för hur inkomsterna ska fördelas inom familjen. Olika regler gäller beroende på om barnet är över eller under 16 år och om det finns en företagsledare eller inte.

Med barn menas biologiska barn, styvbarn och fosterbarn (2 kap. 21 § IL). Det är barnets ålder vid tidpunkten för när arbetet utförs som avses (prop. 1999/00:2 del 2 s. 651). Reglerna gäller oavsett om barnet bor hemma eller inte.

Alla former av ersättningar för utfört arbete såsom lön och naturaförmåner omfattas av reglerna (prop. 1999/00:2 del 2 s. 652).

Barn under 16 år

En företagsledare eller företagsledares makes barn ska inte ta upp ersättningen, utan hela ersättningen tas upp av den av makarna som har den högsta inkomsten från företaget (60 kap. 12 § första stycket IL). Det gäller också om båda makarna är att anse som företagsledare (prop. 1975/76:79 s. 77). Om makarna har lika stor inkomst från företaget, ska den äldsta maken ta upp ersättningen (60 kap. 12 § första stycket IL).

Om företagsledaren eller företagsledarens make beskattas för barns ersättning får den som beskattas tillgodoräkna sig barnets kostnader som om de var dennes egna. Det gäller endast i den utsträckning barnet inte kan tillgodoräkna sig kostnaderna mot inkomsterna från företaget (SKV A 2015:9 avsnitt 2.2).

Ersättningar till barn som inte är företagsledarens eller företagsledares makes barn tas upp av barnet självt.

Barn över 16 år

Barnet ska ta upp ersättningen till den del den är marknadsmässig. Överskjutande del behandlas på samma sätt som ersättning till barn som är under 16 år. Bestämmelsen är tillämplig på vuxna barn förutsatt att de själva inte är att betrakta som företagsledare (60 kap. 12 § andra stycket IL).

Ersättningar till barn som inte är företagsledarens eller företagsledares makes barn tas upp av barnet självt.

Marknadsmässig ersättning

Med marknadsmässig ersättning menas vad som normalt betalas för motsvarande arbetsprestation på orten (61 kap. 2 § IL). Vid bedömningen av vad som ska anses vara en marknadsmässig ersättning får hänsyn tas till ett antal omständigheter:

• lönestatistik och kollektivavtal m.m.
• utbildning, branscherfarenhet och dylikt
• samtliga ersättningar och förmåner som företaget har betalat
• ersättningar som har ett direkt samband med verksamheten i företaget t.ex. ersättningar och förmåner som lämnas av personalstiftelse som hör till företaget eller av ett företag som är i intressegemenskap med fåmansföretaget.

Hänsyn ska inte tas till skälig ränta på insatt respektive lånat kapital vid bedömningen (SKV A 2015:9 avsnitt 2.1).

Uppgift i deklarationen

Den som deklarerar bör normalt lämna uppgift om hur en ersättning har beräknats för barnet om den överstiger 90 kr/timme. Beloppsgränsen avser tjänsteinkomster som arbetsgivaren betalar arbetsgivaravgifter för. Eftersom delägare i fåmanshandelsbolag själva betalar egenavgifter på inkomsterna från handelsbolaget får timersättningen höjas med ett belopp som motsvarar nämnda avgifter (SKV A 2015:9 avsnitt 2.1).

Ersättning för arbete till make

Särskilda regler om inkomstfördelning finns bara i medhjälparfall d.v.s. där bara en make är företagsledare (60 kap. 13 § IL). Läs om företagsledare när makar tillsammans deltar i näringsverksamheten för att göra en bedömning av om det är ett medhjälparfall.

Den medhjälpande maken beskattas själv för marknadsmässig ersättning för utfört arbete i företaget. Företagsledaren beskattas för den del som överstiger marknadsmässig ersättning (60 kap. 13 § IL). Om företagsledaren beskattas för ersättning får denne även ta över den medhjälpande makens kostnader så länge den medhjälpande maken inte själv kunnat tillgodoräkna sig dessa (SKV A 2015:9 avsnitt 2.2).

Med ersättning för arbete menas alla former av ersättningar för utfört arbete såsom lön och naturaförmåner (prop. 1999/00:2 del 2 s. 652).

Uppgift i deklarationen

Skatteverkets uppfattning är att den som deklarerar normalt bör lämna uppgift om hur en ersättning har beräknats för maken om den överstiger 90 kr/timme. Beloppsgränsen avser tjänsteinkomster för vilka arbetsgivaren erlägger arbetsgivaravgifter. Eftersom delägare i fåmanshandelsbolag själva betalar egenavgifter på inkomsterna från handelsbolaget får timersättningen höjas med ett belopp som motsvarar nämnda avgifter (SKV A 2015:9 avsnitt 2.1).

Särskilda bestämmelser om fåmanshandelsbolag där barn eller make är delägare

Reglerna om inkomstfördelning är specialregler vilka innebär att de går före de civilrättsliga reglerna om att fördela resultatet i ett handelsbolag. Om makar och barn är delägare i ett fåmanshandelsbolag kan de därför inte fördela resultatet i handelsbolaget efter de civilrättsliga reglerna eller skatterättslig praxis om inte fördelningen överensstämmer med reglerna i 60 kapitlet IL.

Kravet för att de särskilda reglerna om resultatfördelning ska gälla är att handelsbolagsdelägaren är någon av följande (60 kap. 14 § IL):

• ett barn vars förälder, eller förälderns make, är företagsledare
• en person vars make är företagsledare.

Läs även vad som gäller för att bedöma vem eller vilka som är företagsledare.

Familjebeskattningsreglerna anger hur resultatfördelningen ska göras för den del av inkomsten som motsvarar ersättning för utfört arbete och den del av inkomsten som motsvarar skälig avkastning på kapitalinsatsen, se rubrikerna nedan.

Resultatfördelning som motsvarar arbetsinkomst

Här följer hur resultatfördelning som motsvarar arbetsinkomst ska göras för delägande barn och delägande make.

Delägande barn

Om barnets förälder eller förälderns make är företagsledare gäller samma principer som i 60 kap. 12 § IL (60 kap. 14 § första stycket IL).

Barn under 16 år

Barnet ska inte ta upp ersättningen, utan hela ersättningen tas upp av den av makarna som har den högsta inkomsten från företaget. Det gäller också om båda makarna är att anse som företagsledare (prop. 1975/76:79 s. 77). Om makarna har lika stor inkomst från företaget, ska den äldsta maken ta upp ersättningen (60 kap. 12 § första stycket IL).

Om företagsledaren eller företagsledarens make beskattas för barns ersättning får den som beskattas tillgodoräkna sig barnets kostnader som om de var dennes egna. Det gäller endast i den utsträckning barnet inte kan tillgodoräkna sig kostnaderna mot inkomsterna från företaget (SKV A 2015:9 avsnitt 2.2).

Barn över 16 år

Barnet ska ta upp ersättningen till den del den är marknadsmässig. Överskjutande del behandlas på samma sätt som ersättning till barn som är under 16 år. Regeln är tillämplig på vuxna barn förutsatt att de själva inte är att betrakta som företagsledare (60 kap. 12 § andra stycket IL och prop. 1999/00:2 del s. 658).

Delägande make

Om en delägares make är företagsledare ska det resultat som motsvarar inkomst av arbete fördelas i enlighet med reglerna som gäller för medhjälpande make i 60 kap. 13 § IL (60 kap. 14 § IL). Den delägande maken beskattas alltså själv för marknadsmässig ersättning för utfört arbete i företaget. Företagsledaren beskattas för den del som överstiger marknadsmässig ersättning (60 kap. 13 § IL). Om företagsledaren beskattas för ersättning får denne även ta över den delägande makens kostnader så länge den delägande maken inte själv kunnat tillgodoräkna sig dessa (SKV A 2015:9 avsnitt 2.2).

Med ersättning för arbete menas alla former av ersättningar för utfört arbete såsom lön och naturaförmåner (prop. 1999/00:2 del 2 s. 652).

Resultatfördelning som motsvarar skälig avkastning på kapitalinsats

Med skälig avkastning menas i allmänhet statslåneräntan vid utgången av november månad året före beskattningsåret med tillägg av fem procentenheter.

Med kapitalinsats menas i normalfallet ett genomsnitt av det insatta kapitalet i handelsbolaget under beskattningsåret. Av praktiska skäl kan ett genomsnitt av insatt kapital beräknas genom att utgå från insatt kapital vid ingången respektive utgången av beskattningsåret. Om det förekommit större variationer i det insatta kapitalet under beskattningsåret bör hänsyn tas till detta i genomsnittsberäkningen (SKV A 2015:9 avsnitt 2.3).

Huvudregel: varje delägare tar upp skälig avkastning

Varje delägare ska som inkomst ta upp skälig avkastning på kapitalinsatsen i bolaget. Resterande del ska tas upp hos företagsledaren (60 kap. 14 § IL).

Undantag: om delägaren är ett barn och båda makarna har inkomst från bolaget

Ett undantag från huvudregeln gäller om delägaren är ett barn och båda makarna har inkomst från bolaget. Hur resultatet ska fördelas beror då på om barnet är under eller över 16 år.

Barn under 16 år

Barnet ska inte ta upp ersättningen, utan hela ersättningen tas upp av den av makarna som har den högsta inkomsten från företaget. Om makarna har lika stor inkomst från företaget, ska den äldsta maken ta upp ersättningen (60 kap. 12 § första stycket IL).

Om företagsledaren eller företagsledarens make beskattas för barns ersättning får den som beskattas tillgodoräkna sig barnets kostnader som om de var dennes egna. Det gäller endast i den utsträckning barnet inte kan tillgodoräkna sig kostnaderna mot inkomsterna från företaget (SKV A 2015:9 avsnitt 2.2).

Barn över 16 år

Barnet ska ta upp ersättningen till den del den är marknadsmässig. Överskjutande del behandlas på samma sätt som ersättning till barn som är under 16 år. Regeln är tillämplig på vuxna barn förutsatt att de själva inte är att betrakta som företagsledare (60 kap. 12 § andra stycket IL och prop. 1999/00:2 del 2 s. 658).