Omsättningsland vid klinisk läkemedelsprövning

1 Sammanfattning

En klinisk läkemedelsprövning utgör ett enda tillhandahållande. Tjänsten är omsatt inom landet om köparen har sitt säte eller fasta etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls här i landet.

Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt tidigare ställningstagande med samma namn daterad 2004-12-14, dnr 130 607130-04/111. Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning och innebär en ändring i sak. För redovisningsperioder fram till den 1 januari 2010 ska det äldre ställningstagandet fortfarande tillämpas.

2 Bakgrund och frågeställning

Med anledning av att bestämmelserna avseende omsättningsland för tjänster ändras från den 1 januari 2010 har fråga uppkommit hur en klinisk läkemedelsprövning ska bedömas enligt de nya bestämmelserna.

3 Gällande rätt m.m.

Lissabonfördraget som trädde i kraft den 1 december 2009 medför att benämningen EG (Europeiska Gemenskapen) ersätts av EU (Europeiska Unionen). I mervärdesskattelagen (1994:200), ML, anges EG då lagen ännu inte har anpassats till Lissabonfördraget. Skatteverket använder i detta ställningstagande genomgående EU med undantag för delar av avsnittet gällande rätt.

De paragrafer i ML och de artiklar i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, som nämns i detta ställningstagande gäller bestämmelserna i deras lydelse från och med den 1 januari 2010 om inget annat anges.

Av 5 kap. 5 § ML framgår att en tjänst som tillhandahålls en näringsidkare som agerar i denna egenskap är omsatt inom landet om näringsidkaren antingen har sitt säte här i landet eller har ett fast etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls. Om tjänsten tillhandahålls ett fast etableringsställe som näringsidkaren har i ett annat land har den dock omsatts utomlands. Motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet är artikel 44.

Enligt 5 kap. 11 § ML anses vetenskapliga aktiviteter omsatta inom landet om de faktiskt äger rum här i landet. Denna regel motsvaras av artikel 53 i mervärdesskattedirektivet.

EU-domstolen har i domen C-349/96, CPP, punkterna 29-30, angett att en prestation som ur ekonomisk synvinkel utgörs av en enda tjänst inte får delas upp på ett konstgjort sätt så att mervärdesskattesystemets funktion försämras. Av domen framgår att det är fråga om en enda tjänst bland annat i det fall där en eller flera delar ska anses utgöra den huvudsakliga tjänsten, medan en eller flera delar i annat fall ska anses som en eller flera underordnade tjänster som skattemässigt ska behandlas på samma sätt som den huvudsakliga tjänsten. Vidare sägs i domen att en tjänst ska anses underordnad en huvudsaklig tjänst när kunderna inte efterfrågar tjänsten i sig, utan då den endast är ett medel att på bästa sätt åtnjuta den egentliga tjänst som tjänsteföretaget tillhandahåller.

4 Skatteverkets bedömning

En klinisk läkemedelsprövning ska enligt Skatteverkets bedömning ses som ett enda tillhandahållande, dvs. det är inte fråga om klart avskiljbara prestationer utan prestationerna ska betraktas som en helhet.

Skatteverket anser att en klinisk läkemedelsprövning som tillhandahålls en näringsidkare är en tjänst som omfattas av huvudregeln i 5 kap. 5 § ML. Det som avgör omsättningsland enligt 5 kap. 5 § ML är var förvärvaren har sitt säte eller fasta etableringsställe till vilket tjänsten tillhandahålls. En klinisk läkemedelsprövning anses alltså omsatt inom landet om köparen har sitt säte eller fasta etableringsställe till vilket tjänsterna tillhandahålls i Sverige.

Skatteverket gör den bedömningen att en klinisk läkemedelsprövning är en tjänst som inte omfattas av 5 kap. 11 § ML. Begreppet vetenskap har inte särskilt belysts i förarbeten eller praxis men enligt Skatteverkets uppfattning ska det vara fråga om forskning eller liknande. I detta fall är det endast fråga om en prövning av ett läkemedel.

Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2010 och ersätter vid denna tidpunkt tidigare ställningstagande med samma namn daterad 2004-12-14, dnr 130 607130-04/111. Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning och innebär en ändring i sak. För redovisningsperioder fram till den 1 januari 2010 ska det äldre ställningstagandet fortfarande tillämpas.