När ska utdelning och kapitalvinst på onoterade andelar i en utländsk juridisk person kvoteras till fem sjättedelar?

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att utdelning och kapitalvinst på onoterade andelar i en utländsk juridisk person ska tas upp till beskattning till fem sjättedelar, och alltså kvoteras, i samtliga fall då den utländska juridiska personen är föremål för en inkomstbeskattning i hemlandet eller i andra länder.

Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande ”Utdelning och kapitalvinst på onoterade andelar i en utländsk juridisk person som inte är ett inkomstskattesubjekt i sitt hemland ska inte kvoteras till fem sjättedelar” 2018-02-08, dnr 202 466593–17/111. Det nya ställningstagandet innebär ett ändrat synsätt genom att en kvotering även ska ske i det fall den utländska juridiska personen är föremål för en inkomstbeskattning i andra länder än sitt hemland. För skattebetalaren betyder det nya ställningstagandet en mer generös tillämpning av reglerna

2 Frågeställning

När ska utdelning och kapitalvinst på onoterade andelar i en utländsk juridisk person kvoteras till fem sjättedelar?

3 Gällande rätt m.m.

Utdelning och kapitalvinst på onoterade andelar i en utländsk juridisk person ska under vissa förutsättningar kvoteras och tas upp till beskattning till fem sjättedelar (42 kap. 15 a § inkomstskattelagen [1999:1229], IL). Syftet med en kvotering till fem sjättedelar är att lindra ekonomisk dubbelbeskattning av bolagsinkomster.

Ett krav för att kvotering ska ske är att inkomstbeskattningen av den utländska juridiska personen är jämförlig med inkomstbeskattningen enligt inkomstskattelagen av ett onoterat svenskt företag med motsvarande inkomster. Rättspraxis har dock slagit fast att villkoret om jämförlig inkomstbeskattning strider mot EUF-fördraget när en utdelning eller kapitalvinst är föremål för ekonomisk dubbelbeskattning och andelsägaren i den utländska juridiska personen därmed befinner sig i en situation som är objektivt jämförbar med den situation som en andelsägare i ett svenskt onoterat företag befinner sig i (HFD 2017 ref. 57 och HFD 2020 ref. 49, jfr Meilicke m.fl. i mål C262/09, p. 29–31).

Vid bedömningen av om det föreligger en jämförlig inkomstbeskattning ska hänsyn även tas till den beskattning som skett i andra länder än den utländska juridiska personens hemland (prop. 1996/97:45 s. 34 och s. 58 samt prop. 1990/91:107 s. 31). Detsamma gäller vid prövningen av om de inhemska och gränsöverskridande situationerna är objektivt jämförbara (jfr KRNS 2022-11-04, mål nr 7683-21).

En andelsägare i en utländsk juridisk person är inte i en objektivt jämförbar situation med en andelsägare i ett onoterat svenskt företag om det inte finns någon risk för ekonomisk dubbelbeskattning (HFD 2020 ref. 49). Det strider då inte mot EUF-fördraget att tillämpa kravet på jämförlig beskattning och därmed utesluta utdelningar och kapitalvinster från tillämpningsområdet för reglerna om fem sjättedelsbeskattning.

Bestämmelserna om skattefrihet för utdelning och kapitalvinst på näringsbetingade andelar i 24 och 25 a kap. IL har visserligen ett motsvarande ändamål som bestämmelsen om fem sjättedelsbeskattning, men vid prövningen av om det finns förutsättningar för skattefrihet enligt det regelverket ska endast beaktas om den utländska juridiska personen är ett inkomstskattesubjekt i sitt hemland. Hänsyn ska alltså inte tas till om den utländska juridiska personen är föremål för en inkomstbeskattning i andra länder än hemlandet (RÅ 2009 ref. 100, HFD 2017 ref. 29, HFD 2019 ref. 49, HFD 2022 not. 3 och HFD 2022 not. 41, KRNS 2022-04-25, mål nr 4902-4905-20 där Högsta förvaltningsdomstolen inte meddelade prövningstillstånd).

4 Bedömning

Skatteverket anser att utdelning och kapitalvinst på onoterade andelar i en utländsk juridisk person ska tas upp till beskattning till fem sjättedelar och således kvoteras i samtliga fall då den utländska juridiska personen är föremål för en inkomstbeskattning i hemlandet eller i andra länder.

Skatteverkets bedömning ligger i linje med uttalandena i prop. 1996/97:45 s. 34 och s. 58 samt prop. 1990/91:107 s. 31 och stöds av kammarrättens avgörande (se Skatteverkets rättsfallskommentar KRNS mål nr 7683-21 – förutsättningarna för att ta upp utdelning till fem sjättedelar på onoterade andelar i en utländsk juridisk person).

Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets ställningstagande ”Utdelning och kapitalvinst på onoterade andelar i en utländsk juridisk person som inte är ett inkomstskattesubjekt i sitt hemland ska inte kvoteras till fem sjättedelar” 2018-02-08, dnr 202 466593–17/111. Det nya ställningstagandet innebär ett ändrat synsätt genom att en kvotering även ska ske i det fall den utländska juridiska personen är föremål för en inkomstbeskattning i andra länder än sitt hemland. Den koppling Skatteverket har gjort i sitt tidigare ställningstagande till regelverket om näringsbetingade andelar och till den begränsning som finns där till att endast beakta om den utländska juridiska personen är ett inkomstskattesubjekt i sitt hemland ska således inte längre gälla. För skattebetalaren betyder det nya ställningstagandet en mer generös tillämpning av reglerna.