Hyresgaranti - skattskyldighet för mervärdesskatt

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att en hyresgaranti, som en köpare uppbär från en säljare av en fastighet, inte utgör omsättning när köparen inte tillhandahåller säljaren någon tjänst för att uppbära garantin. Köparen är därför inte skattskyldig för mervärdesskatt för den erhållna hyresgarantin.

2 Bakgrund och frågeställning

Ett företag har förvärvat en fastighet. På fastigheten finns en byggnad som till viss del är färdigställd och uthyrd. Säljaren är frivilligt skattskyldig för uthyrning av dessa lokaler. Parterna avtalar inte om att den frivilliga skattskyldigheten ska upphöra. Resterande del av byggnaden ska färdigställas senare efter hyresgästernas speciella önskemål. Säljaren utger till köparen under viss tid en månatlig hyresgaranti då hela byggnaden för närvarande inte kan hyras ut.

Fråga har uppkommit om hyresgarantin utgör en skattepliktig omsättning.

3 Gällande rätt m.m.

Mervärdesskatt ska enligt 1 kap. 1 § första stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200), ML, betalas till staten vid en skattepliktig omsättning inom landet och som gjorts i en yrkesmässig verksamhet.

Omsättning av en tjänst föreligger enligt 2 kap. 1 § tredje stycket 1 ML när denna utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon mot ersättning.

En nödvändig förutsättning för att en omsättning ska anses föreligga är enligt förarbetena att ett avtal om köp eller byte har ingåtts. Omsättningskravet medför att från beskattning utesluts sådana intäkter som visserligen har ett samband med den verksamhet som medför skattskyldighet men som inte kan sägas erhållna till följd av en försäljning av varor eller tjänster (prop. 1993/94:99 s. 134 f.).

Bestämmelsen i 2 kap. 1 § tredje stycket 1 ML motsvaras närmast av artikel 6.1 i sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG).

Även enligt EG-rätten krävs för en omsättning att det ska finnas en koppling mellan ersättning och en leverans av en vara eller en tjänst. När en mottagare erhåller medel utan att ha överlåtit en vara eller tillhandahållit en tjänst, dvs. utan motprestation från dennes sida, anses omsättning således inte föreligga.

Detta kan utläsas av EG-domstolens domar, bl.a. i målet C-16/93, Tolsma. EG-domstolen uttalade i detta mål att en tjänst endast är beskattningsbar om det föreligger ett direkt samband mellan tjänsten och vederlaget. Ett tillhandahållande av en tjänst är således endast beskattningsbart om det mellan den som tillhandahåller tjänsten och den som köper den föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer. Ersättningen till den som tillhandahåller tjänsten ska utgöra ett faktiskt vederlag för den tjänst som kommer köparen till godo (punkt 13-14).

4 Skatteverkets bedömning

Den hyresgaranti som säljaren förbinder sig att utge medför inte att denne får rätt att disponera några lokaler. Skatteverket anser därför att köparen inte tillhandahåller någon tjänst som innefattar utarrendering eller uthyrning av fastighet. Något annat tillhandahållande utgår inte heller från köparens sida till säljaren med anledning av hyresgarantin.

Vid sådant förhållande utgör hyresgarantin inte någon omsättning och faller därmed utanför mervärdesskattens tillämpningsområde. Till följd härav föreligger inte skattskyldighet för det belopp köparen uppbär i form av hyresgaranti.