Avräkning utländsk skatt – hantering av utgifter med avdragsbegränsning i spärrbeloppsberäkningen

1 Sammanfattning

För vissa utgifter finns avdragsbegränsningar som medför att bara den överskjutande delen av utgifterna får dras av. Det gäller exempelvis utgifter för resor till och från arbetet. Vid spärrbeloppsberäkningen ska enbart den avdragsgilla delen av utgiften påverka den utländska nettoinkomsten. Den del som inte är avdragsgill proportioneras mellan utgifter hänförliga till svenska respektive utländska inkomster i förhållande till storleken på utgifterna.

Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Avräkning utländsk skatt - hantering av utgifter med avdragsbegränsning i spärrbeloppsberäkningen”, 2010-03-29, dnr 131 223180-10/111, som inte längre ska tillämpas. Ställningstagandet innebär inget ändrat synsätt utan är en uppdatering och anpassning till aktuell lagtext.

2 Frågeställning

Agnes arbetar som guide och har haft tjänsteinkomster på sammanlagt 600 000 kr varav lön från arbete utomlands uppgår till 200 000 kr. Agnes gör avdrag för resor till och från arbetet med sammanlagt 30 000 kr varav 10 000 kr avser arbetet utomlands. Avdraget begränsas dock till den del som överstiger 11 000 kr, d.v.s. Agnes medges avdrag med 19 000 kr. Den utländska inkomsten har beskattats i utlandet och Agnes begär avräkning för utländsk skatt. Vid avräkningen beaktas de utgifter som är hänförliga till den utländska inkomsten. Ska avdragsbegränsningen påverka dessa utgifter och hur ska det i så fall ske?

3 Gällande rätt m.m.

Avräkning medges för avräkningsbar utländsk skatt (2 kap. 8 § lagen [1986:468] om avräkning av utländsk skatt, AvrL). Avräkning får dock högst ske med det s.k. spärrbeloppet, d.v.s. den svenska skatt som tas ut på den utländska inkomsten (2 kap. 9 § AvrL). Spärrbeloppsberäkningen görs genom att ett bråktal multipliceras med den svenska skatten. Bråktalets täljare innehåller de utländska inkomsterna och bråktalets nämnare innehåller den sammanlagda svenska och utländska inkomsten. De utländska inkomster som ingår i täljaren i spärrbeloppsberäkningen är intäktsposter efter avdrag för kostnadsposter (2 kap. 10 § AvrL).

För vissa typer av utgifter finns avdragsbegränsningar. Det gäller bl.a. för resor till och från arbetet både i inkomstslaget tjänst och näringsverksamhet (12 kap. 2 § och 16 kap. 28 § inkomstskattelagen [1999:1229], IL). I fråga om utgifter för resor till och från arbetsplatsen och begränsning i avdragsrätten för sådana utgifter tillämpas bestämmelserna i 12 kap. 2 och 26–30 §§ IL även i inkomstslaget näringsverksamhet. Om den skattskyldiga har utgifter för sådana resor både i inkomstslaget tjänst och i inkomstslaget näringsverksamhet, ska begränsningen avse de sammanlagda utgifterna och i första hand medföra en minskning av avdraget i inkomstslaget tjänst.

Avdrag för resor till och från arbetet medges bara till den del kostnaderna sammanlagt överstiger 11 000 kr. Begränsningar gäller även för s.k. övriga utgifter i inkomstslaget tjänst (12 kap. 2 § IL). Avdrag medges bara till den del kostnaderna sammanlagt överstiger 5 000 kr. Nämnda belopp gäller för beskattningsår 2022. Storleken på de avdragsbegränsningar som finns för vissa typer av utgifter kan variera mellan olika beskattningsår. Vidare kan nya avdragsbegränsningar tillkomma och andra tas bort. Det är därför viktigt att alltid stämma av vad som gäller för det aktuella beskattningsåret.

4 Bedömning

När avräkning ska göras för den utländska skatt som betalats på den utländska tjänsteinkomsten ska det göras en spärrbeloppsberäkning för att komma fram till hur mycket svensk skatt som tas ut på den utländska inkomsten. I den ställda frågan har Agnes haft utgifter för resor till och från arbetet som är hänförliga till den utländska inkomsten (utländska utgifter) som ska beaktas (2 kap. 10 § AvrL). Eftersom avdrag inte har medgetts fullt ut för resorna p.g.a. avdragsbegränsningen anser Skatteverket att avdragsbegränsningen också ska beaktas. I annat fall blir spärrbeloppet lägre och minskar utrymmet för avräkning.

Eftersom avdragsbegränsningen minskar den sammanlagda avdragsgilla utgiften för resor och inte räknas bort i någon särskild turordning inom inkomstslaget tjänst anser Skatteverket att avdragsbegränsningen ska proportioneras mot svenska och utländska utgifter. I den ställda frågan uppgår utgifterna för de utländska resorna till 1/3 av de totala utgifterna (10 000/30 000). 1/3 av avdragsbegränsningen på 11 000 kr, d.v.s. 3 667 kr, ska därför minska de utländska utgifterna. De utländska utgifterna blir då 6 333 kr (10 000 – 3 667) och den utländska nettoinkomsten i spärrbeloppsberäkningen 193 667 kr (200 000 - 6 333).

Samma princip tillämpas oavsett vilken typ av avdragsbegränsning det är fråga om.

Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Avräkning utländsk skatt - hantering av utgifter med avdragsbegränsning i spärrbeloppsberäkningen”, 2010-03-29, dnr 131 223180-10/111, som inte längre ska tillämpas. Ställningstagandet innebär inget ändrat synsätt utan är en uppdatering och anpassning till aktuell lagtext.