Avräkning utländsk skatt – utdelningsmottagare medges inte avräkning för bolagsskatt som tas ut i samband med utdelning

1 Sammanfattning

Vissa länder beskattar inte bolagsvinster löpande utan tar ut skatt i samband med att aktieutdelning sker. Eftersom det utdelande företaget är skattskyldigt är det enligt Skatteverkets uppfattning en bolagsskatt som tas ut. En obegränsat skattskyldig mottagare som är skattskyldig för utdelningen i Sverige beskattas inte i utlandet i och med att detta skatteuttag görs och det uppkommer då inte heller någon dubbelbeskattning. Utdelningsmottagaren kan därför inte medges avräkning för denna skatt. Om dessutom utdelningsmottagaren beskattas med en källskatt i samband med utdelningen är denna skatt avräkningsbar för utdelningsmottagaren.

Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Avräkning för estnisk skatt som tas ut i samband med utdelning” (2009-11-13, dnr 131 818415-09/111) som inte längre ska tillämpas. Ställningstagandet innebär inget ändrat synsätt utan syftar till att göra det mer generellt tillämpligt på skattesystem som tar ut bolagsskatt när utdelning lämnas.

2 Frågeställning

Frågan om avräkning för bolagsskatt som tas ut i samband med utdelning kan illustreras med följande beskrivning av det estniska systemet. En obegränsat skattskyldig person äger aktier i ett estniskt bolag. Utdelning på aktien är skattepliktig för den svenska mottagaren.

Estland beskattar inte bolagsvinster löpande utan först i samband med att utdelning lämnas. Skatten tas ut med en viss kvotdel av nettoutdelningsbeloppet (20/80), vilket motsvarar en skatt på 20 procent på bruttobeloppet. Bolagsskatt påförs också vid dolda vinstöverföringar som t.ex. vid tjänsteförmåner, gåvor och donationer, felaktig prissättning i internationella koncerner samt kostnader och betalningar som inte är relaterade till affärsverksamheten. Vinster som står kvar i bolaget beskattas inte utan bara utdelade vinster. I vissa fall tillämpas en lägre skattesats (14/86), vilket motsvarar en skatt på 14 procent på bruttobeloppet. När den lägre skattesatsen tillämpas beskattas även utdelningsmottagaren med en källskatt på utdelningen (7 procent) men skatten kan begränsas av bestämmelser i Estlands skatteavtal.

Fråga har uppkommit i vilken utsträckning mottagaren av utdelningen är berättigad till avräkning för skatt som har betalats i Estland.

Även andra länder än Estland beskattar bolagsvinster först i samband med utdelning, exempel på detta är Lettland och Georgien.

3 Gällande rätt m.m.

Utdelning är skattepliktig inkomst i inkomstslaget kapital (42 kap. 1 § inkomstskattelagen [1999:1229], IL). Vissa undantag finns, bl.a. för s.k. Lex ASEA-utdelning (42 kap. 16 § IL). Huvudprincipen är att utdelning är skattepliktig även i inkomstslaget näringsverksamhet (15 kap. 1 § IL). Utdelning på näringsbetingade andelar är dock skattefri (24 kap. 35 § IL).

Enligt skatteavtalet mellan Sverige och Estland har Estland rätt att beskatta utdelning som sker från bolag hemmahörande i Estland till mottagare hemmahörande i Sverige (artikel 10 punkt 2 [SFS 1993:1163]). Bestämmelsen berör dock inte bolagets beskattning för den vinst av vilken utdelningen betalas (artikel 10 punkt 2 tredje stycket). Sverige ska undanröja dubbelbeskattning genom avräkning (artikel 23 punkt 1).

Enligt skatteavtalet mellan Sverige och Lettland har Lettland rätt att beskatta utdelning som sker från bolag hemmahörande i Lettland till mottagare hemmahörande i Sverige (artikel 10 punkt 2 [SFS 1993:1164]). Bestämmelsen berör dock inte bolagets beskattning för den vinst av vilken utdelningen betalas (artikel 10 punkt 2 tredje stycket). Sverige ska undanröja dubbelbeskattning genom avräkning (artikel 23 punkt 1).

Enligt skatteavtalet mellan Sverige och Georgien har Georgien rätt att beskatta utdelning som sker från bolag hemmahörande i Georgien till mottagare hemmahörande i Sverige (artikel 10 punkt 2 [SFS 2014:340]). Bestämmelsen berör dock inte bolagets beskattning för den vinst av vilken utdelningen betalas (artikel 10 punkt 2 andra stycket). Sverige ska undanröja dubbelbeskattning genom avräkning (artikel 22 punkt 2).

Förutsättningarna för att en obegränsat skattskyldig person ska få avräkna utländsk skatt på intäkten mot statlig och kommunal inkomstskatt framgår av 2 kap. 1 § lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt. Dels ska intäkten ha tagits upp enligt inkomstskattelagen, dels ska den skattskyldiga ha beskattats för intäkten i en utländsk stat.

EU-domstolen har ansett att beskattning av ett dotterföretags inkomst i samband med utdelning av vinst till moderföretaget, som inte skulle ha beskattats om dotterföretaget hade sparat medlen i stället för att dela ut dem, inte utgör en källskatt i den mening som avses i moder/dotterbolagsdirektivet (2011/96/EU), se C-284/06, Burda.

4 Bedömning

Vissa länder beskattar inte bolagsvinster löpande utan tar ut skatt i samband med att aktieutdelning sker. Det estniska bolagsskattesystemet avviker på detta sätt från de flesta andra länders genom att beskattningstidpunkten har flyttats fram. Liknande bolagsbeskattning sker t.ex. i Georgien och Lettland. Enligt Skatteverkets uppfattning utgör en sådan skatt som tas ut i samband med utdelning en bolagsskatt då det är det utdelande bolaget som är skyldigt att betala skatten (jfr C-284/06, Burda).

Enligt Skatteverkets uppfattning utgör en skatt som tas ut av det utdelande bolaget i samband med utdelning en sådan skatt på bolagsvinst som avses i artikel 10 punkt 2 tredje stycket i skatteavtalen med Estland och Lettland respektive artikel 10 punkt 2 andra stycket i skatteavtalet med Georgien.

I de fall där den svenska mottagaren av utdelningen själv har beskattats genom att t.ex. påföras estnisk källskatt på utdelningen leder detta skatteuttag till dubbelbeskattning och avräkning kan då medges i denna del. Avräkning kan däremot inte medges för den bolagsskatt som det utdelande bolaget har betalat, vare sig med stöd av skatteavtalet eller av avräkningslagen. En obegränsat skattskyldig mottagare som är skattskyldig för utdelningen i Sverige beskattas inte i utlandet i och med att detta skatteuttag görs och det uppkommer då inte heller någon dubbelbeskattning i denna del.

Skatteverket anser att detta synsätt ska tillämpas för samtliga länder som har ett motsvarande bolagsbeskattningssystem med uppskjutet skatteuttag till dess att utdelningen av vinsten sker.

Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Avräkning för estnisk skatt som tas ut i samband med utdelning” (2009-11-13, dnr 131 818415-09/111) som inte längre ska tillämpas. Ställningstagandet innebär inget ändrat synsätt utan syftar till att göra det mer generellt tillämpligt på skattesystem som tar ut bolagsskatt när utdelning lämnas.