Gå till innehåll Gå till huvudmeny Gå till sidomeny

OBS: Detta är utgåva 2018.11. Sidan är avslutad 2023.

Rättslig vägledning

Uppdaterat denna sida

Innehållsförteckning

Nytt: 2018-10-26

När har en tjänst eller vara nära anknytning till social omsorg?

En tjänst eller vara som inte utgör social omsorg kan undantas från skatteplikt om tjänsten eller varan har nära anknytning till social omsorg. Skatteverket anser att ett tillhandahållande har nära anknytning till social omsorg om samtliga nedanstående tre kriterier är uppfyllda:

• Både köparen och säljaren ska vara offentlig­rättsliga organ eller erkända aktörer av social karaktär.

• Tjänsten eller varan ska vara absolut nödvändig för den undantagna omsorgs­tjänsten.

• Det grundläggande syftet med tjänsten eller varan får inte vara att vinna ytterligare intäkter genom verksamhet i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt (jfr C-415/04, Stichting Kinderopvang Enschede, C-434/05, Horizon College, punkterna 38 och 46 samt C-699/15, Brockenhurst College, punkten 26).

Både köparen och säljaren ska vara offentligrättsliga organ eller erkända aktör av social karaktär

För att en tjänst eller en vara ska anses ha nära anknytning till social omsorg måste både köparen och säljaren vara offentligrättsliga organ eller erkända aktörer av social karaktär. Vid bedömningen om det är en sådan erkänd aktör ska hänsyn tas till om det finns en offentligrättslig anknytning och om kostnaderna för verksamheten till stor del slutligen finansieras av det allmänna.

Bedömningsgrunderna kännetecknas av att det allmänna har ett ansvar för tillhandahållandet och att det finns ett stort inslag av insyn och kontroll från det allmänna. En erkänd aktör kan vara ett företag eller en organisation som bedriver verksamhet av social karaktär. Vad som menas med en erkänd aktör av social karaktär behandlas närmare i avsnittet om säljarens status och verksamhet.

Tjänsten eller varan ska vara absolut nödvändig för köparens tillhandahållande av social omsorg

För att en tjänst eller en vara ska anses ha nära anknytning till social omsorg förutsätts att tillhandahållandet är absolut nödvändigt för att den sociala omsorgen ska kunna genomföras. Tjänsten eller varan ska vara ett medel för att köparen på bästa sätt ska kunna se till att omsorgstagaren får den sociala omsorg som omsorgstagaren behöver. Tillhandahållandet ska dessutom vara viktig för kvalitén på den sociala omsorg som köparen tillhandahåller.

Konkurrerande tjänster eller varor

Det grundläggande syftet med tjänsten eller varan får inte vara att vinna ytterligare intäkter genom verksamhet i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt. Det är säljaren som ska visa att syftet med tillhandahållandet är något annat än att vinna ytterligare intäkter i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt. Ett exempel på en situation när syftet inte är att vinna ytterligare intäkter i konkurrens är sådan kommunal samverkan som innebär att myndighetsutövning delegeras från en kommun till en annan kommun.

Uthyrning av personal

Skatteverket anser att uthyrning av personal är en tjänst som i sig inte utgör social omsorg. Tjänsten kan utgöra en sådan tjänst som har nära anknytning till social omsorg om de tre ovanstående kriterierna är uppfyllda.

Skatteverket gör bedömningen att vid uthyrning av personal görs detta normalt i konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt. I undantagsfall kan det finnas ett annat grundläggande syfte än att vinna ytterligare intäkter t.ex. vid delegering av myndighetsutövning. Om det finns ett annat grundläggande syfte måste bedömas utifrån relevanta faktiska omständigheter i varje enskilt fall. Det är säljaren som ska visa att syftet med personaluthyrningen är ett annat än att vinna ytterligare intäkter.

Det nya synsättet beträffande uthyrning av personal ska, enligt tillämpningsinformationen till Skatteverkets nya ställningstagande om social omsorg, tillämpas fr.o.m. 1 juli 2019. Detta innebär att beslut på initiativ av Skatteverket som föranleds av ställningstagandet inte bör avse redovisningsperioder före den 1 juli 2019.

Tidigare:

När har en tjänst nära anknytning till social omsorg?

En tjänst eller vara som inte utgör social omsorg kan undantas från skatteplikt om tjänsten eller varan har nära anknytning till social omsorg. Skatteverket anser att ett tillhandahållande har nära anknytning till social omsorg om samtliga nedanstående förutsättningar är uppfyllda:

  • Köparen är en erkänd aktör som tillhandahåller tjänster av social karaktär och bedriver verksamhet som utgör social omsorg.
  • Säljaren är en erkänd aktör av social natur.
  • Det är fråga om en tjänst som är av sådant slag och har sådan kvalitet att det är svårt för köparen att i sin tur tillhandahålla social omsorg utan just den specifika tjänsten.
  • Tjänsten är så specifik att en liknande tjänst inte tillhandahålls av andra aktörer, d.v.s. någon konkurrerande tjänst finns inte.

EU-domstolen har i ett mål som gällde en stiftelse som förmedlade kontakter mellan dagbarnvårdare och barnens föräldrar använt en särskild metod i fyra steg vid bedömningen. För att denna förmedling ska omfattas av undantaget ska för det första dagbarnvårdarna tillhandahålla social omsorg. För det andra ska både stiftelsen och dagbarnvårdarna vara erkända organ av social natur. För det tredje ska stiftelsens förmedling säkerställa att den förmedlade barnomsorgen är av sådant slag och har en sådan kvalitet att det är omöjligt att erbjuda en identisk tjänst utan stiftelsens förmedling. För det fjärde får det grundläggande syftet med förmedlingen inte vara att vinna ytterligare intäkter genom att konkurrera med kommersiella företag som är skyldiga att betala mervärdesskatt (C-415/04, Stichting Kinderopvang Enschede).

Säljarens och köparens status

För att en tjänst som inte är social omsorg ska kunna undantas från skatteplikt som nära anknytning till social omsorg krävs att tjänsten tillhandahålls mellan viss säljare och viss köpare.

Både säljare och köpare måste vara erkända aktörer av social natur. Köparens verksamhet måste dessutom vara att bedriva social omsorg, d.v.s. barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade eller annan jämförlig social omsorg.

Vid bedömning av om en säljare är en erkänd aktör av social natur ska enligt Skatteverket hänsyn tas till

  • om det finns en offentligrättslig anknytning
  • om kostnaderna för verksamheten till stor del finansieras av det allmänna.

Det allmänna ska ha ett ansvar för tjänsten och det ska finnas ett stort inslag av insyn och kontroll från det allmänna. Det allmännas ansvar för att tillhandahålla tjänsten ska framgå av föreskrift eller lag, d.v.s. ha en anknytning till offentligrättslig reglering. Dessutom ska hela eller en del av tjänsten betalas av det allmänna.

Läs även om säljarens status och verksamhet vid bedömning av vad som är social omsorg.

Är tjänsten specifik och nödvändig för den sociala omsorgen?

För att en tjänst ska anses ha nära anknytning till social omsorg förutsätts att tjänsten är absolut nödvändig för att den sociala omsorgen ska kunna genomföras. Tjänsten ska ses som ett medel för att köparen på bästa sätt ska kunna se till att omsorgstagaren får den sociala omsorg som omsorgstagaren behöver. Tjänsten ska dessutom vara viktig för kvaliteten på den sociala omsorg som köparen tillhandahåller. Skatteverket anser att tjänsten alltid och i betydande utsträckning måste vara anpassad efter mottagarens personliga behov av social omsorg. Endast under sådana omständigheter kan tjänsten anses som absolut nödvändig för att säkerställa kvaliteten på den sociala omsorgen. Det är alltså inte tillräckligt att en tjänst bara ingår som en av flera beståndsdelar i den sociala omsorgen.

Är tjänsten i konkurrens med en liknande skattepliktig tjänst?

Det grundläggande syftet med tjänsten får inte vara att vinna ytterligare intäkter genom verksamhet i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt. De tjänster som tillhandahålls köparen som bedriver social omsorg ska därför inte vara så generella att de konkurrerar med andra kommersiella företag på samma marknad. Tjänsten ska alltså vara så specifik till sin natur att den inte kan anses tillhandahållas i direkt konkurrens med andra företag som tillhandahåller likartade tjänster.

Uthyrning av personal

Skatteverket anser att uthyrning av personal till en mottagare som är en erkänd aktör av social karaktär som huvudregel ska omfattas av skatteplikt. Uthyrning av personal kan enligt Skatteverkets bedömning under vissa förutsättningar omfattas av undantaget från skatteplikt. Det ska då vara frågan om tjänster som har nära anknytning till social omsorg. För att så ska vara fallet ska följande förutsättningar vara uppfyllda.

  • Både säljare och köpare av tjänsten ska vara erkända aktörer av social karaktär.
  • Tjänsten ska vara absolut nödvändig för den undantagna omsorgstjänsten. Personaluthyrning mellan erkända aktörer av social karaktär måste vara av sådant slag eller hålla sådan kvalitet att köparen av tjänsten inte utan denna tjänst kan erbjuda omsorgstagaren en likvärdig omsorg.
  • Det grundläggande syftet med tjänsten får inte vara att vinna ytterligare intäkter genom verksamhet i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt.

Om dessa förutsättningar är uppfyllda anser Skatteverket att en tjänst med nära anknytning till social omsorg kan omfattas av undantaget från skatteplikt trots att tjänsten (uthyrningen) i sig inte är en omsorgstjänst.

I Skatteverkets ställningstagande om uthyrning av personal till erkänd aktör av social karaktär finns exempel när uthyrning av personal kan omfattas av undantaget.

Exempel på om en tjänst är i nära anknytning

I följande rättsfall och Skatteverkets exempel framgår olika bedömningar av om en tjänst anses ha nära anknytning till social omsorg eller inte.

Rättsfall: förmedling av barnomsorg

EU-domstolen har uttalat att förmedling av barnomsorg kan omfattas av undantaget från skatteplikt. Målet gällde en stiftelse som förmedlade kontakter mellan dagbarnvårdare och barnens föräldrar (C-415/04, Stichting Kinderopvang Enschede).

Rättsfall: läkarutlåtande rörande färdtjänst

Högsta förvaltningsdomstolen har ansett att utfärdande av intyg om funktionshinder för färdtjänst inte utgör social omsorg även om tillhandahållandet av färdtjänsten i sig omfattades av undantaget (RÅ 2007 ref. 88 [I]).

Rättsfall: tjänster i samband med assistansersättning

Ett bolag tillhandahåller administrativa tjänster till personer som får assistansersättning som denne behöver i sin roll av arbetsgivare. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att tjänsten är undantagen från skatteplikt till den del den ersättningsberättigade har rätt att betala sina kostnader för tjänsterna med den ersättning som uppbärs från det allmänna. Tjänsterna ansågs ha nära anknytning till social omsorg eftersom den ersättningsberättigade utan dessa tjänster skulle haft svårt att ta tillvara sin rätt att vara arbetsgivare för en personlig assistent och därmed kunna påverka och anpassa omsorgen efter sina speciella önskemål. Bolagets verksamhet ansågs ha anknytning till offentligrättslig reglering eftersom mottagarna av tjänsten efter individuell behovsprövning har rätt till ersättning från det allmänna för de tjänster bolaget tillhandahöll (RÅ 2009 ref. 95).

Rättsfall: handledning av personal vid HVB-hem

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked där Skatterättsnämnden bedömt att en legitimerad psykoterapeuts handledning av personal vid ett HVB-hem omfattas av undantaget från skatteplikt. HVB-hemmet (köparen) ansågs vara ett erkänt organ av social karaktär som bedrev social omsorg. Med hänsyn till att säljarens, den legitimerade psykoterapeutens, verksamhet stod under Socialstyrelsens tillsyn samt att den behandling som handledningen var kopplad till föregicks av en individuell behovsprövning från kommunens sida ansågs säljaren vara ett erkänt organ av social karaktär. De tjänster som säljaren tillhandahöll, d.v.s. handledning av personal på HVB-hemmet, ansågs vara av sådant slag att kvaliteten på behandlingen i det enskilda fallet inte skulle kunna säkerställas utan denna tjänst. Den omständigheten att tjänsterna inte tillhandahölls vårdtagaren direkt utan dennes behandlingsteam medförde ingen annan bedömning. Vidare ansåg Skatterättsnämnden att det inte framkommit något som tydde på att tjänsten tillhandahölls i direkt konkurrens med skattepliktiga aktörer (RÅ 2010 ref. 94).

Förhandsbesked: administrativa tjänster till assistentföretag

Administrativa tjänster som tillhandahölls ett företag som i sin tur tillhandahöll personliga assistenter omfattades inte av undantaget från skatteplikt för social omsorg (SRN 2010-06-07, dnr 38-09/I). Skatteverket delar Skatterättsnämndens bedömning.

Förhandsbesked: vårdinsatser i flera led

Skatterättsnämnden har ansett att ett bolags tillhandahållande av vårdinsatser, på uppdrag av sitt moderbolag som i sin tur tillhandahöll sådan vård till kommuner, omfattades av undantaget för skatteplikt. Moderbolaget bedrev vårdverksamhet för personer som omfattades av LSS. Dotterbolagens vårdinsatser var desamma som moderbolaget tillhandahöll och fick enligt nämnden därför anses utgöra en integrerad och nödvändig del i moderbolagets tillhandahållande (SRN 2012-03-21, dnr 44-11/I). Skatteverket delar Skatterättsnämndens bedömning.

Exempel: städbolags försäljning till kommun

Ett städbolag tillhandahåller städtjänster på uppdrag av en kommun. Städtjänsterna utförs åt olika personer som kommunen efter individuell behovsprövning ansett ska ha rätt till sådana tjänster. Städbolaget erbjuder inga omsorgstjänster utan endast servicetjänster i form av städtjänster. Städbolaget är inget bolag som tillhandahåller social omsorg eftersom bolaget inte tillhandahåller tjänster som till sin natur är av social karaktär. En bedömning ska därför göras om tjänsterna kan anses ha nära anknytning till social omsorg. Köparen av tjänsten, d.v.s. kommunen, är en sådan aktör som bedriver social omsorg. Städbolaget skulle kunna vara en erkänd aktör eftersom städningen ingår i det allmännas ansvar som följer av offentligrättslig lagstiftning och den är finansierad av det allmänna. Tjänsterna som städbolaget tillhandahåller är dock inte så specifika och individuellt anpassade att de inte skulle kunna erhållas från ett annat företag med liknande verksamhet. Just det enskilda städbolagets tjänster kan inte anses absolut nödvändiga för att säkerställa kvaliteten på kommunens sociala omsorg som sådan. Tjänsten tillhandahålls dessutom i konkurrens med andra kommersiella aktörer som måste ta ut mervärdesskatt på motsvarande tjänster. Skatteverket anser att tjänsten därför inte har så nära anknytning till social omsorg att den omfattas av undantaget från skatteplikt.

En motsvarande bedömning kan göras när det gäller tillagning och transport av färdiga matportioner och för taxiresor.

Exempel: elevassistent

En företagare får i sin ekonomiska verksamhet i uppdrag av en skola att arbeta som elevassistent under lektionerna i ett visst antal timmar i veckan. Elevassistenten ska vara ett generellt stöd till en hel klass vissa av timmarna. De andra timmarna ska elevassistenten arbeta med en enskild elevs utbildning. Företagaren kan inte anses tillhandahålla social omsorg eftersom tjänsterna till sin natur inte är av social karaktär. Den tjänst som elevassistenten tillhandahåller får anses vara en del av det krav på utbildning som finns i skollagen. Även om denna verksamhet är en del av kommunens ansvar och betalas av det allmänna, så är det enligt Skatteverkets bedömning inte social omsorg utan en del av skolans utbildningsansvar. En bedömning ska därför göras om tjänsterna kan anses ha nära anknytning till social omsorg.

En skola tillhandahåller förutom utbildning till viss del även social omsorg. Elevassistentens tjänst finansieras av det allmänna och är del av kommunens ansvar. Elevassistentens tjänst är dock hänförlig till skolans utbildningsverksamhet, och köparen av tjänsten gör inte sitt förvärv i sin roll som aktör som bedriver social omsorg. Därmed är tjänsten inte absolut nödvändig för att utbildningsföretagets sociala omsorg ska kunna genomföras. Skatteverket anser att tjänsten därför inte har så nära anknytning till social omsorg att den omfattas av undantaget från skatteplikt.

Nytt: 2018-10-26

Exempel: socialsekreterare

En socialsekreterare får genom sitt företag i uppdrag av en kommun att utföra ”socialt utredningsarbete motsvarande en socialsekreterare”. Socialsekreteraren kommer att göra barnavårds- och familjeutredningar. Arbetet innebär att göra psykosociala utredningar av barnen, föräldrarna och det sociala nätverket. Det är kommunen som bestämmer arbetsuppgifter och arbetet görs under dess ledning. Utredningen kommer att vara avgörande för vilka åtgärder kommunen sedan vidtar inom ramen för kommunens sociala ansvar.

Företaget tillhandahåller inte social omsorg eftersom det inte tillhandahåller tjänster som till sin natur är av social karaktär. Även om tjänsterna leder till att social omsorg kommer att kunna beslutas är inte dessa tjänster i sig tjänster av social karaktär utan det är fråga om att arbetskraft ställs till köparens förfogande.

Tjänsterna tillhandahålls inte av en erkänd aktör av social karaktär. Det är därför inte heller fråga om tjänster som undantas från skatteplikt som tjänster med nära anknytning till social omsorg.

Ovanstående exempel bör, med anledning av tillämpningsinformation som framgår av ett nytt ställningstagande, inte tillämpas på Skatteverkets initiativ för tid innan 1 juli 2019.

Exempel: socialsekreterare

En socialsekreterare får genom sitt företag i uppdrag av en kommun att utföra ”socialt utredningsarbete motsvarande en socialsekreterare”. Socialsekreteraren kommer att göra barnavårds- och familjeutredningar. Arbetet innebär att göra psykosociala utredningar av barnen, föräldrarna och det sociala nätverket. Utredningen kommer att vara avgörande för vilka åtgärder kommunen sedan vidtar inom ramen för kommunens sociala ansvar.

Socialsekreterarens företag är inget företag som tillhandahåller social omsorg eftersom det inte tillhandahåller tjänster som till sin natur är av social karaktär. Även om socialsekreterarens tjänster leder till att social omsorg kommer att kunna beslutas är inte dessa tjänster i sig till sin natur av social karaktär. En bedömning ska därför göras om tjänsterna kan anses ha nära anknytning till social omsorg.

Köparen av tjänsten d.v.s. kommunen bedriver sådan verksamhet som till sin natur är social omsorg. Kommunen köper in socialsekreterarens tjänster för sin sociala omsorgsverksamhet. Socialsekreteraren är därför en erkänd aktör eftersom det finns en offentligrättslig anknytning och kostnaderna för tjänsten betalas av det allmänna. Skatteverket anser att den tjänst som socialsekreteraren tillhandahåller är så specifik att den är absolut nödvändig för att kommunen ska kunna tillhandahålla sin omsorg. Tjänsten utformas för att i betydande utsträckning individuellt kunna avgöra enskildas behov och kan därför inte anses vara en så generell tjänst att den i normalfallet kan anses konkurrera med andra. Tjänsten har därför så nära anknytning till social omsorg att den omfattas av undantaget från skatteplikt.

Nytt: 2018-10-26

Ovanstående exempel överensstämmer inte med Skatteverkets uppfattning så som den framgår av ett nytt ställningstagande om social omsorg. Tillämpning av exemplet bör dock godtas fram till 1 juli 2019 med anledning av tillämpningsinformation som framgår av nämnda ställningstagande.

Referenser på sidan

Domar & beslut

  • EU-dom C-415/04 [1] [2] [3]
  • EU-dom C-434/05 [1]
  • EU-dom C-699/15 [1]
  • RÅ 2007 ref. 88 [1]
  • RÅ 2009 ref. 95 [1]
  • RÅ 2010 ref. 94 [1]
  • SRN dnr 38-09/I [1]
  • SRN dnr 44-11/I [1]

Ställningstaganden

  • Social omsorg [1]
  • Social omsorg, mervärdesskatt [1] [2] [3] [4]
  • Uthyrning av personal till erkänd aktör av social karaktär, mervärdesskatt [1] [2]

Referenser inom mervärdesskatt

Tillsammans gör vi samhället möjligt