OBS: Detta är utgåva 2019.3. Visa senaste utgåvan.

Grundprincipen vid övertagande av tillgångar

Om villkoren för undantag från omedelbar beskattning i 38 a kap. 7–9 §§ IL är uppfyllda träder i princip det övertagande företaget in i det överlåtande företagets skattemässiga situation (38 a kap. 10–20 §§ IL).

Värdet på de övertagna kapitaltillgångarna

För kapitaltillgångar gäller att det övertagande företaget träder in i det överlåtande företagets skattemässiga situation (38 a kap. 14 § andra stycket IL). Med kapitaltillgångar avses de tillgångar för vilka man ska göra en vinstberäkning enligt reglerna för kapitalvinster (25 kap. 3 § IL).

Det överlåtande företaget tar inte upp någon kapitalvinst och får inte heller göra något avdrag för en kapitalförlust vid en partiell fission (38 a kap. 12 § IL).

När en näringsfastighet som är en kapitaltillgång eller en näringsbostadsrätt övertas genom en partiell fission, anses det övertagande företaget ha gjort de värdeminskningsavdrag och liknande avdrag som det överlåtande företaget gjort. Detsamma gäller utgifter för förbättrande reparationer och underhåll som det överlåtande företaget haft (38 a kap. 13–14 §§ IL).

Det överlåtande företaget återför inte värdeminskningsavdrag eller värdehöjande reparationerna vid en partiell fission (38 a kap. 13 § IL).

Värdet på andra övertagna tillgångar än kapitaltillgångar

För andra tillgångar än kapitaltillgångar, t.ex. lager och inventarier, gäller att det övertagande företaget anses ha förvärvat tillgångarna för deras skattemässiga värden, som är det värde det överlåtande företaget anses ha överlåtit tillgångarna för (38 a kap 14 och 11 §§ IL). På så sätt uppehålls den skattemässiga kontinuiteten.

Vad som avses med skattemässigt värde framgår av 2 kap. 31–33 §§ IL.

När en fastighet som är en lagertillgång hos det överlåtande företaget övertas genom en partiell fission och det överlåtande företaget har gjort värdeminskningsavdrag som medgivits skattemässigt, men inte i bokföringen, ska dessa avdrag ha återförts hos överlåtaren (jämför 38 a kap. 13 § och 26 kap. 12 § IL).

När det skattemässiga anskaffningsvärdet på lagertillgångar avviker från det redovisningsmässiga

I vissa fall avviker det skattemässiga anskaffningsvärdet på lagertillgångar från det redovisningsmässiga värdet. Högsta förvaltningsdomstolen har i HFD 2011 ref. 64 klargjort att det skattemässiga anskaffningsvärdet på lagertillgångar i vissa fall följer av särskilda skatteregler och praxis och därför är frikopplat från det värde som tas upp i redovisningen. Det redovisningsmässiga anskaffningsvärdet ska i dessa fall inte påverka det skattemässiga resultatet. Se även skattemässigt värde på lagertillgångar vid en kvalificerad fusion.

När endast en del av inventarierna förvärvas

Hos det överlåtande företaget ska en skälig del av det skattemässiga värdet tas upp som intäkt när endast en del av inventarierna överlåts.

Det övertagande företaget ska anses ha anskaffat inventarierna för ett belopp som motsvarar det belopp som överlåtande företag ska ta upp (38 a kap. 14 § IL).

Det övertagande företagets rätt att använda räkenskapsenlig avskrivning

Om värdet på de övertagna inventarierna tas upp i det övertagande företagets räkenskaper till ett värde som är högre än det skattemässiga värdet hos överlåtaren, får man använda räkenskapsenlig avskrivning endast under förutsättning att man tar upp skillnaden som intäkt. Här avses de tillgångar som omfattas av reglerna om värdeminskningsavdrag enligt 18 kap. IL.

Intäkten ska tas upp det beskattningsår då den partiella fissionen genomförs, eller fördelas med lika belopp detta beskattningsår och de två följande beskattningsåren (38 a kap. 20 § IL).

Om en goodwillpost uppstår hos det övertagande företaget

I det fall en goodwillpost uppstår hos det övertagande företaget vid en partiell fission, ska den inte behandlas som ett inventarium vid beskattningen, se RÅ 2009 ref. 28 som avsåg en verksamhetsavyttring. I bokföringen ska en sådan goodwillpost skrivas av enligt god redovisningssed. På grund av reglerna om skattemässig kontinuitet i 38 a kap. blir avskrivningen dock inte skattemässigt avdragsgill.

Fonder som tas över

Periodiseringsfonder och ersättningsfonder som det överlåtande företaget har ska övertas av det övertagande företaget – om båda företagen begär det. Om fonderna övertas anses det övertagande företaget ha gjort avsättningarna till fonderna, samt fått avdragen för avsättningar de beskattningsår som avdragen faktiskt avser hos överlåtaren (38 a kap. 15 § IL).

Vid en partiell fission får förvärvaren ta över högst en så stor andel av fonderna som motsvarar det skattemässiga värdet på överlåtna tillgångar i förhållande till skattemässiga värdet på samtliga tillgångar hos överlåtaren vid tidpunkten för den partiella fissionen.

Vad som avses med skattemässigt värde framgår av 2 kap. 31–33 §§ IL.

Överta reserveringar för framtida utgifter

Reserveringar för framtida utgifter som det överlåtande företaget gjort får övertas av det övertagande företaget, om reserveringarna avser den verksamhetsgren som överlåts. Det blir det övertagande företaget som ska återföra avdragen för framtida utgifter. För att reserveringarna ska kunna tas över måste båda företagen begära det (38 a kap. 16 § IL).

Ingen avdragsrätt för det överlåtande företagets underskott eller kvarstående kapitalförluster m.m.

Det övertagande företaget får inte överta överlåtande företags rätt till avdrag för underskott och kvarstående förluster. Följande poster kan inte övertas (38 a kap. 17 § IL)

Begränsad avdragsrätt för underskott hos det övertagande företaget

Rätten till avdrag för det övertagande företagets egna underskott kan i vissa fall begränsas vid en partiell fission (40 kap. 2 § och 38 a kap. 18 och 19 §§ IL). Anledningen till detta är att reglerna om underprisöverlåtelser i 23 kap. IL annars skulle kunna kringgås.

Först det sjätte beskattningsåret efter det att en partiell fission genomförts får det övertagande företaget dra av underskott som kvarstår från beskattningsåret före den partiella fissionen. Rätten till avdrag för underskott begränsas också på motsvarande sätt för företag som det övertagande företaget med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till, under det beskattningsår då den partiella fissionen genomfördes (38 a kap. 18 § IL).

Om koncernbidrag kan lämnas med avdragsrätt mellan det överlåtande och övertagande företaget för det beskattningsår under vilket den partiella fissionen sker, gäller dock begränsningen i rätten till underskottsavdrag bara om det finns en s.k. koncernbidragsspärr (jämför 40 kap. 18 och 19 §§ IL) mellan företagen. Underskotten spärras i så fall under den period som koncernbidragsspärren skulle ha gällt om den partiella fissionen inte hade skett (prop. 2006/07:2 s. 117 och 38 a kap. 19 § andra stycket 1 IL).

Avdragsbegränsningen i 38 a kap. 18 § IL gäller också om det övertagande företaget med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till ett annat företag det år då den partiella fissionen sker, och det i det andra företaget finns en koncernbidragsspärr för koncernbidrag som lämnas från det överlåtande företaget indirekt, via det övertagande företaget (38 a kap. 19 § andra stycket 2 IL, prop. 1998/99:113 s. 22–23 och prop. 2006/07:2 s. 117).

Skatteverket anser att underskott som spärras tillfälligt enligt ovanstående bestämmelser vid partiell fission ingår i underskott av näringsverksamhet som ska beräknas och fastställas vid den årliga beskattningen. Frågan om spärren utgör hinder mot att utnyttja underskottet ska prövas påföljande beskattningsår, se Skatteverkets ställningstagande Beräkning och fastställelse av underskott i näringsverksamhet efter ägarförändring m.m.

Referenser på sidan

Domar & beslut

  • HFD 2011 ref. 64 [1]
  • RÅ 2009 ref. 28 [1]

Lagar & förordningar

Propositioner

  • Proposition 1998/99:113 Vissa justeringar i skattereglerna vid omstrukturering [1]
  • Proposition 2006/07:2 Genomförande av ändringar i fusionsdirektivet [1] [2]

Ställningstaganden

  • Beräkning och fastställelse av underskott i närings­verksamhet efter ägarförändring m.m. [1]