Vad ska ingå i beskattningsunderlaget?

Skatter och avgifter ska ingå i beskattningsunderlaget

Beskattningsunderlaget är det värde på vilket mervärdesskatten ska beräknas. I beskattningsunderlaget ska det ingå skatter och avgifter utom mervärdesskatt (8 kap. 13 § ML, jfr artikel 78 första stycket a i mervärdesskattedirektivet). Exempel på sådana skatter och avgifter som ska ingå är fastighetsskatt, trängselskatt, punktskatt och tull.

Bikostnader som provisions-, emballage-, transport- och försäkringskostnader som säljaren tar ut av köparen ska också ingå i beskattningsunderlaget (8 kap. 13 § ML, jfr artikel 78 första stycket b i mervärdesskatte­direktivet). Det ska även ingå rese- och traktamentsersättningar.

Det innebär att säljarens alla kostnadskomponenter som köparen ska betala, utom ränta och mervärdesskatt, ska ingå i beskattningsunderlaget.

Vid leverans av varor och tillhandahållande av tjänster beräknas beskattningsunderlaget normalt med utgångspunkt från ersättningen (8 kap. 2 § första stycket ML). Andra bestämmelser gäller dock vid uttag och vid överföring av varor till eller från ett annat EU-land. Vilka kostnadskomponenter som ska ingå i beskattningsunderlaget är desamma oavsett om bestämmelserna innebär att man ska utgå ifrån ersättningen eller inte.

Det finns ytterligare bestämmelser om beräkning av beskattningsunderlaget för de som tillämpar de särskilda ordningarna för resebyråer eller begagnade varor m.m. (8 kap. 1 § andra stycket ML).

Exempel: trängselskatt ska ingå

Trängselskatten är en kostnadskomponent i snickarens verksamhet som snickaren, tillsammans med övriga kostnader, vill ha ersättning för från kunden. Samtliga poster ska ingå i beskattningsunderlaget för snickeritjänsten.

Exempel: trängselskatt vid korttidsuthyrning av bil ska ingå

Ett biluthyrningsföretag som hyr ut en bil på kortare tid än ett år är ägare till bilen och därmed skattskyldig för eventuell trängselskatt (8 § lag [2004:629] om trängselskatt och 3 § lag [2019:370] om fordons registrering och användning). Trängselskatten är i dessa fall en kostnadskomponent i biluthyrnings­företagets verksamhet som företaget vill få ersättning för från hyrestagaren. När biluthyrningsföretaget tar ut en ersättning av hyrestagaren för trängselskatt ska ersättningen ingå i beskattnings­underlaget för uthyrningstjänsten.

Avgifter

Avgifter ska ingå i beskattningsunderlaget (8 kap. 13 § ML, jfr artikel 78 första stycket a i mervärdesskatte­direktivet). För att en avgift ska ingå i beskattnings­underlaget krävs det att avgiften har ett direkt samband med försäljningen. Ett sådant direkt samband förutsätter att den avgiftsgrundande händelsen sammanfaller med den beskattningsgrundande händelsen (C-256/14, Lisboagàs GDL, punkt 29).

Kredit- och betalkortsavgifter ska ingå

Kredit- och betalkortsavgifter ska ingå i beskattningsunderlaget för en såld vara eller tjänst om det totala pris som köparen ska betala inte påverkas av hur betalningen görs (artikel 42 rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Enligt Skatteverkets uppfattning gäller detta även om priset för varan eller tjänsten är högre på grund av att betalningen görs med kort.

Inkassoavgifter ska inte ingå

Inkassoavgifter som en gäldenär på grund av en betalningsförsummelse ska betala till borgenären för borgenärens kostnader för att få betalt ska inte ingå i det ursprungliga beskattnings­underlaget för den sålda varan eller tjänsten. Inkassoavgiften kan inte heller ses som en ersättning för någon annan tjänst. En sådan betalning är i stället närmast av skadestånds- eller sanktionskaraktär gentemot gäldenären (prop. 1993/94:99 s. 194).

Enligt Skatteverkets uppfattning gäller samma bedömning hela kedjan av åtgärder från en betalningspåminnelse till rättegångskostnader. Detta gäller oavsett om borgenären själv gör olika åtgärder för att få betalning eller om ombud anlitas.

Rättsfall: frekvensavgifter ska ingå

Den som har tillstånd enligt lagen (2003:389) om elektronisk kommunikation att på vissa frekvenser använda radiosändare är skyldig att betala en frekvensavgift till Post- och Telestyrelsen. Frekvensavgiften är en utgift i verksamheten för den som fått tillståndet. Avgiften ska därför ingå i beskattningsunderlaget för den tillhandahållna sändningstjänsten (RÅ 2007 not. 105).

Rättsfall: registreringsavgift för fordon ingick inte i beskattningsunderlaget

EU-domstolen har ansett att den registreringsavgift för fordon som säljaren av fordonet betalar före leveransen inte ska ingå i beskattnings­underlaget för fordonet. I målet var säljaren visserligen ansvarig gentemot de behöriga myndigheterna för att avgiften betalades. Men det var den kund som köpte fordonet som var avgiftsskyldig eftersom säljaren sedan krävde tillbaka det utlagda beloppet av kunden. Avgiften skulle inte betraktas som en sådan avgift som enligt artikel 78 i mervärdesskatte­direktivet ska ingå i beskattnings­underlaget. Avgiften skulle i stället betraktas som ersättning för de utlägg som säljaren hade haft i kundens namn och för kundens räkning (C-98/05, De Danske Bilimportörer).

Bikostnader ska ingå i beskattningsunderlaget

Bikostnader som säljaren tar ut av köparen ska ingå i beskattningsunderlaget. Det är fråga om kostnader som är direkt hänförliga till den specifika försäljningen av en vara eller en tjänst. Bikostnader är således underordnade kostnadskomponenter till den specifika försäljningen som de hänförs till. Om en bikostnad, exempelvis en transportkostnad, tas ut vid försäljning av varor med olika skattesatser ska beskattnings­underlaget för transportkostnaden fördelas proportionellt på beskattnings­underlaget för respektive vara.

Exempel på bikostnader är provisions-, emballage-, transport- och försäkringskostnader (8 kap. 13 § ML, jfr artikel 78 första stycket b i mervärdesskattedirektivet).

Läs även om när en transaktion som innefattar olika varor och/eller tjänster ska ses som en eller flera transaktioner.

Ränta baserad på skuldförhållande ska inte ingå i beskattningsunderlaget

Ränta ska inte räknas in i beskattningsunderlaget. Detta gäller under förutsättning att räntan är baserad på ett skuldförhållande. Normalt krävs det därför att det finns en kapitalskuld. En omständighet som också talar för att det är en ränta är att köparen frigörs från betalnings­skyldigheten för räntan om skulden betalas i förtid.

Dröjsmålsränta och ränta vid avbetalnings­försäljning ska inte räknas in i beskattningsunderlaget.

Ränta vid hyresköp ska ingå

Ränta som betalas under hyrestiden vid hyresköp ska ingå i beskattnings­underlaget för uthyrningen. Räntan är inte baserad på en skuld till uthyraren utan är en direkt ersättning för uthyrningstjänsten (jfr prop. 2002/03:5, s. 108).

Samfällighetsförenings beskattningsunderlag

Skatteverket anser att samfällighetsföreningar som fortlöpande förvaltar gemensamhets­anläggningar mot ersättning bedriver en självständig ekonomisk verksamhet och att tillhandahållandetomfattas av mervärdesskattens tillämpningsområde. Under förutsättning att samfällighetsföreningen inte omfattas av reglerna om undantag från skatteplikt för beskattningsbara personer med liten årsomsättning ska föreningen ta ut mervärdesskatt (Skatteverkets ställningstagande Samfällighets­föreningars tillhandahållanden till medlemmar).

Beskattningsunderlaget utgörs av de ersättningar medlemmarna betalar, till exempel

• separata betalningar som görs av medlemmen för föreningens förvaltning
• betalningar för varor och tjänster som föreningen köper in och säljer vidare till medlem
• de totala uttaxerade beloppen enligt debiteringslängden. Med uttaxerade belopp menas de medel som behövs från medlemmarna i en samfällighetsförening och som bestäms i den budget som beslutas på årsstämman. Debiteringslängden visar hur stor andel av samfällighetens kostnader som tillhör varje fastighet och den bestäms av Lantmäteriet.

Hur betalningen från medlemmarna benämns eller bokförs påverkar inte bedömningen av vilka belopp som ska ingå i beskattningsunderlaget. Det innebär att även om föreningen kallar betalningen för något slags bidrag ska beloppet ingå i beskattningsunderlaget.

Beräkning av beskattningsunderlaget

Som framgår ovan beräknas beskattningsunderlaget vid försäljning av en vara eller en tjänst med utgångspunkt från ersättningen och utan att mervärdesskatte­beloppet ska ingå.

Om ersättningen innehåller mervärdesskatt bestäms beskattningsunderlaget genom att ersättningen minskas med

• 20 procent när skattesatsen är 25 procent
• 10,71 procent när skattesatsen är 12 procent
• 5,66 procent när skattesatsen är 6 procent.

Exempel: beräkning av beskattningsunderlag

Ett företag säljer en dator för 12 000 kr inklusive mervärdesskatt. Beskattningsunderlaget bestäms på följande sätt:

Öresavrundning

Om beräkningen av beskattningsunderlaget och mervärdesskatten resulterar i ören ska det inte göras någon avrundning av dessa belopp till hela krontal.

Beskattningsunderlaget och mervärdesskatten ska beräknas före en eventuell avrundning enligt avrundningslagen. Sådan avrundning ska alltså inte påverka det beräknade beskattnings­underlaget eller mervärdesskatte­beloppet. En förutsättning är att säljaren kan visa att öresavrundningen har gjorts i enlighet med avrundningslagen. Det kan säljaren visa genom att till exempel i sina räkenskaper ha underlag där ersättningen innan översavrundningen framgår. Ett sådant underlag kan vara en faktura eller kvitto där det framgår att öresavrundningen är en särskild post.

Om säljaren inte kan visa att öresavrundning har gjorts på ersättningen i enlighet med avrundningslagen, ska mervärdesskatten beräknas på det faktiska belopp som säljaren har fått i betalning. Då är nämligen ersättningen det belopp som säljaren faktiskt har fått i betalning. Så kan vara fallet om det exempelvis av kvittot endast framgår det faktiskt betalda beloppet och tillämplig skattesats (Skatteverkets ställningstagande Beräkning av mervärdesskatt vid öresavrundning).