Hur beskattas avyttring av kapitaltillgångar?

Beskattning enligt kapitalreglerna

För kapitaltillgångar finns särskilda skattemässiga regler om bl.a. beskattningstidpunkt vid avyttring. När det gäller kapitalvinster och kapitalförluster i näringsverksamhet ska de allmänna kapitalvinstreglerna i 44 kap. IL användas (25 kap. 2 § IL). I 25 kap. 2 § IL finns ytterligare hänvisningar till bestämmelser som ska tillämpas för kapitalvinster och kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet.

Bland annat ska genomsnittlig anskaffningsutgift användas och de särskilda regler som gäller för viss typ av värdepapper. Kapitalvinst ska beräknas för varje aktieslag och sort för sig enligt reg­ler­na i inkomst­slaget kapi­tal och inte utifrån bokfö­rings­mässiga grunder (14 kap. 9 § och 25 kap. 2 § IL). Eftersom beskattningen följer särskilda skatteregler och inte sker enligt bokföringsmässiga grunder har det ingen skattemässig betydelse hur transaktionerna har bokförts (prop. 1989/90:110 s. 545).

Beskattningstidpunkt och krav på att förlust är verklig

Vinster och förluster ska tas upp det räkenskapsår respektive beskattningsår då beskattningstidpunkten för kapitalvinster och kapitalförluster inträffar (14 kap. 9 § och 44 kap. 26-32 §§ IL).

För värdepapper och andra tillgångar som inte utgör lager beskattas kapitalvinsten vid avyttringen, och en kapitalförlust dras av då förlusten är definitiv (44 kap. 26 § IL). Det innebär att orealiserade värdeminskningar inte får dras av. Vad som avses med avyttring framgår av 44 kap. 3–10 §§ IL. Omvandling och amortering är också situationer som behandlas som avyttring. Högsta förvaltningsdomstolen har i en dom 2010 ansett att ett ackord skulle behandlas som avyttring av den del av fordran som hade satts ned (RÅ 2010 ref. 34).

Avdrag får bara göras för verkliga förluster (44 kap. 23–24 §§ IL). När det gäller kapitalförluster i näringsverksamhet framgår av praxis att man i vissa fall ska bedöma om förlusten är verklig utifrån resultatet för koncernen som helhet (se bl.a. RÅ 1988 ref. 112, KRNS 2005-02-08, mål nr 8105-03, KRNS 2011-05-16, mål nr 6694-10 och KRNJ 2015-11-23, mål nr 2356-14).

Om en del av en köpeskilling är okänd och ska betalas i form av en tilläggsköpeskilling flyttas beskattningstidpunkten i denna del fram till tidpunkten då den går att beloppsbestämma (44 kap. 28 § IL).

Exempel på allmänna kapitalregler som ska tillämpas även av juridiska personer

Värdepapper delas upp på de olika slag som finns i inkomstslaget kapital, d.v.s. delägarrätter, svenska fordringar, utländska fordringar, andelar i handelsbolag, terminer, optioner o.s.v., och beskattas enligt de regler som ska tillämpas för respektive tillgång:

• delägarrätter och svenska och utländska fordringar (48 kap. IL)
• andelar i svenska handelsbolag (50 kap. IL)
• andra tillgångar (52 kap. IL)
• ersättning på grund av insättningsgaranti och investerarskydd (55 kap. IL).

Vinst och förlust på förpliktelser enligt terminer, optioner och liknande avtal beskattas enligt kapitalreglerna, när det inte är fråga om förpliktelser som är jämförbara med lagertillgångar (25 kap. 4 § IL).

Om ett beslut om konkurs upphävs eller om konkursen avslutas med ett överskott, ska det avdrag för kapitalförlusten som aktieägaren fick vid konkursinträdet återföras till beskattning. Det återförda avdraget ska tas upp som kapitalvinst (25 kap. 5 § IL).

Kapitaltillgångar som avyttras mot betalning i utländsk valuta

När en kapitaltillgång avyttras mot betalning i utländsk valuta ska beräkningen av vinst och förlust göras utifrån valutakursen vid förvärvs- respektive avyttringstidpunkten. På så sätt ingår valutakursförändringen i kapitalvinstberäkningen (se exempelvis RÅ 2007 not. 28, mål nr 6482-05 och HFD 2016 ref. 14 I och II) Det belopp i utländsk valuta som betalades när en tillgång köptes, omräknat i svenska kronor vid den tidpunkt då köpet skedde, blir en avdragspost. Som intäkt redovisas värdet i svenska kronor av den ersättning som erhålls då tillgången säljs, under förutsättning att 30-dagarsregeln i 44 kap. 16 § IL inte är tillämplig. Förklaringar finns i Skatteverkets ställningstagande när tillgång har köpts eller sålts i utländsk valuta.

Läs mer om beräkning av kapitalvinst eller kapitalförlust på näringsbetingade andelar utgivna i utländsk valuta.

Exempel: en tillgång köps och säljs i utländsk valuta

Ett svenskt bolag köper och säljer aktier och betalar i USD. När bolaget köper aktierna är kursen 6 kr/USD, och när bolaget säljer aktierna är kursen 8 kr/USD. Priset vid köpet är 1 000 USD, och vid försäljningen 900 USD. Försäljningsintäkten blir då 7 200 kr, anskaffningspriset blir 6 000 kr och vinsten på aktieförsäljningen uppgår till 1 200 kr.

Valutakursförändringar vid avyttring av fordringar i utländsk valuta

Valutakursförändringar vid avyttring av fordringar i utländsk valuta ska beskattas enligt de allmänna reglerna för näringsverksamhet och inte som en del av kapitalvinsten respektive kapitalförlusten. Det innebär att valutakursvinster och valutakursförluster tas upp respektive dras av löpande under innehavstiden. Läs mer om omräkning av balansposter, utländska fordringsrätter och om valutakursförändring på en fordran som är en kapitaltillgång

Särskilda regler för kapitalvinster och kapitalförluster i juridiska personer

Regler som gäller generellt i inkomstslaget näringsverksamhet kan bli tillämpliga även i samband med avyttring av kapitaltillgångar, t.ex. reglerna om beskattning vid uttag av egendom samt reglerna om avdrag för kostnader för intäkternas förvärvande.

Nedan följer exempel på särskilda regler som gäller för juridiska personer.

Avyttring inom en intressegemenskap

När man avyttrar kapitaltillgångar inom en intressegemenskap ska avdrag för förluster skjutas upp. Detta gäller för alla slag av avdragsgilla kapitalförluster.

Uppskov vid andelsbyte

Vid vissa andelsbyten kan ett företag få uppskov med beskattningen. Detta gäller när man byter andelar i företag mot ersättning i form av andelar i det köpande företaget.

Näringsbetingade andelar

Kapitalvinst på näringsbetingade andelar är i många fall skattefri samtidigt som motsvarande förluster inte får dras av. Även förluster på vissa fordringar, näringsbetingade aktiebaserade delägarrätter samt förluster på derivat med näringsbetingade andelar som underliggande tillgång, omfattas av avdragsförbud (25 a kap. IL), se sidan Kapitalförluster på tillgångar med anknytning till företag i intressegemenskap.

Avyttring av egna aktier

En kapitalvinst eller en kapitalförlust som uppkommer då noterade publika aktiebolag avyttrar egna aktier samt derivat i egna aktier ska inte tas upp eller dras av.

Inlösen av kapitalandelsbevis

Ett aktiebolag som löser in ett kapitalandelsbevis som bolaget har ställt ut ska inte ta upp någon kapitalvinst till beskattning. Bolaget ska inte heller dra av motsvarande kapitalförlust. Läs mer under Kapitalvinst och kapitalförlust på kapitalandelslån.

Förluster på delägarrätter

I inkomstslaget näringsverksamhet ska avdragsgilla kapitalförluster inte kvoteras innan de dras av, utan de får i stället som huvudregel dras av i sin helhet. För förluster på delägarrätter och delägarrätter som ägs via handelsbolag finns emellertid begränsningar i avdragsrätten.

Vissa avdragsförbud

Kapitalförluster som omfattas av definitiva avdragsförbud finns uppräknade i 25 kap 8 § IL. Som exempel kan nämnas kapitalförlust när ersättningen understiger den avyttrade tillgångens marknadsvärde utan att det är affärsmässigt motiverat.